Аудиторская деятельность и перспективы ее развития в Киргизской Республике

инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности (контрактам

направляются письма с перечнем прав и требований, адресаты должны их

подтвердить); внезапные проверки расчетных документов, как правило

расчетных книжек сотрудников (бухгалтер мог указать в лицевом счете больше,

чем в расчетной книжке).

При ревизии на всех проверенных документах проставляли личный штамп

ревизора. Признавалось, что контролер должен, с одной стороны, подозревать

всех, а с другой, будучи предельно вежливым, — ни в коем случае не дать

понять этого проверяемым.

Относительно последовательности проведения ревизии мнения расходились.

Если Ватсон и Чэдвик считали необходимым проверить прежде всего кассу, а

потом все остальное в последовательности, выбираемой ревизором, то Р.

Годдард настаивал на проверке прежде всего Главной книги. Проверка должна

была проводиться в последовательности счетов, устанавливаемой ревизором.

Отсюда правило Годдарда: «Прежде чем перейти к следующему счету, предыдущий

должен быть вполне исчерпан».

Крупные труды по бухгалтерской экспертизе оставили Л. Дикси и Ф.

Пикслей. Техника английских ревизоров часто вызывала восхищение в других

странах. В 1908г. А.И. Гуляев писал о работе в Петербурге двух английских

экспертов. Они руководствовались анкетой-инструкцией, содержащей около 150

вопросов, проставляли в качестве ответов числа и «картина состояния дел

компании получалась удивительно ясная и полная».

В Великобритании были созданы Институт присяжных бухгалтеров Англии и

Уэльса (1880), Ассоциация дипломированных и корпоративных бухгалтеров,

членами которых становились не только жители Британских островов, но и

представители британских доминионов, колоний и подмандатных территорий. В

дальнейшем при развитии национально-освободительного движения и получении

независимости этими странами в них стали создаваться свои национальные

организации, объединяющие представителей аудиторской профессии. Вопрос

возникновения в Англии аудита, нельзя делить его историей, появлением и

становлением бухгалтерского учета. Один английский автор В. Т. Бакстер

развития учета и аудита разделил на четыре периода:

1) классический, включающий в себя всю историю древнего мира и рынков

средневековья.

2) с 1200 по 1850 г. рождение позиционной системы счисления,

применение которой позволило создать двойную бухгалтерию и обеспечить

исчисление финансовых результатов учетными методами;

3) с 1850 по 1950 — резкое усложнение экономической жизни,

распространение учета затрат и калькуляции себестоимости,

возникновение публичной отчетности и аудиторства;

4) с 1950 года возник принципиально новый период в истории учета и

аудита.

Он связан с распространением электронно-вычислительной техники,

необходимостью отражать инфляционные процессы с гармонизацией учетных

процедур, которые выражаются в разработке учетных и аудиторских стандартов.

Ныне существует свыше 200 аудиторских фирм.

ФРАНЦИЯ. Исторический путь становления экономических аспектов

бухгалтерского учета и аудита во Франции характерен и для трудов четырех

крупнейших ученых французской школы: Жана Густава Курсель-Сенеля, Леоне

Сейя, Адольфа Гильбо и Эжена Пьера Лесте и можно рассматривать его по двум

основным направлениям:

а) по роду элементов: капитала, ценностей, амортизации, третьих лиц,

результатов;

б) по историческим периодам: на момент образования предприятия, за

время функционирования предприятия и на момент выявления финансовых

результатов.

Известный французский ученый Леон Сей считал, что бухгалтерия не

освещает путь в будущее, но, по крайней мере, указывает дорогу, по которой

шли, и пункт, в котором находишься. И главное в учете — контроль. «В основе

контроля, писал Л. Сей, — лежит известного рода недоверие, которое подчас

не мерится с доверием»; самое важное в контроле — «своя цена» —

себестоимость. Там, где есть конкуренция, где рынок знает постоянные

колебания цен, себестоимость становится параметром хозяйственной жизни.

Там, где на продаваемые изделия установлен прейскурант, — калькуляция не

нужна. Таким образом Л. Сэй в те времена уже понимал «цену» аудита и рынка.

Подлинный расцвет французской ученой мысли связан с трудами двух. авторов.

Э. Лесте и А. Гильбо выдвинули доктрину трех функций учета:

. счетоводной, которая связана с разработкой специальной логики, с

классификацией объектов и т. д.;

. социальной, сопоставляющей, как сказали бы мы, классовые интересы;

. экономической, позволяющей с помощью учетной информации осуществлять

управление хозяйственными процессами.

Эти функции реализуются с помощью специальной конструкции, «начального

счетовода», под которым они понимали «лицо, вследствие присущей ему

обязанности вести счетоводство о своем имуществе и изменениях в последнем

под влиянием хозяйственных операций».

Уже через пять лет, в 1867 году после установления обязательного

аудита в Англии, был принят такой закон и во Франции, в котором было

записано об обязательной проверке и оценке балансов акционерных обществ

особыми ревизорами, именуемыми «комиссарами по счетам». Капиталист-

собственник все реже занимался непосредственно производственными и

финансовыми делами, поручая это нанятым служащим, или превращался в рантье,

живущего на доходы от владения акциями или облигациями какого-нибудь

общества. Для держателя ценных бумаг бухгалтер-аудитор, ревизующий учет и

отчетность в акционерном обществе, представлялся своего рода гарантом

достоверных сведений о финансовой стабильности предприятия и доходах от его

деятельности.

Одним из видных бухгалтеров-ревизоров во Франции был Эдуард Мишо.

Желание все и вся регламентировать выразилось во Франции в попытке создать

бухгалтерский кодекс и соответственно новую отрасль бухгалтерского права.

Кодекс должен был, по мнению Луи Рашу и Ж. Октора, содержать юридическое

определение профессии и обязательства сторон (бухгалтера и нанимателя),

т.е. то, что в США называют этическим кодексом бухгалтера. После второй

мировой войны в ряде европейских стран (ФРГ, Франция, Швеция, Бельгия,

Дания, Люксембург) вводится жесткая и весьма детальная регламентация

бухгалтерского учета, в т. ч. аудита. Можно ожидать в ближайшее время

создания специальной отрасли права — бухгалтерского. Цель жесткой

регламентации учета — обеспечение интересов транснациональных корпораций.

В 1942 г. во Франции была создана Палата бухгалтеров-экспертов и

аттестованных бухгалтеров (причем вторая категория не обладала всеми

правами, какие имеют бухгалтеры-эксперты). Спустя три года деятельность

Палаты бухгалтеров-экспертов была регламентирована правительственным

декретом. Эта палата находится под опекой министра экономики и финансов.

Большую работу по совершенствованию аудиторского дела проводили и другие

национальные общества бухгалтеров-аудиторов. В частности, созданное в 1945

г. Французское общество бухгалтеров-экспертов и аттестованных бухгалтеров

ставит перед собой следующие задачи; защищать общественные интересы перед

государством, добросовестного и квалифицированного выполнения обязанностей,

представлять и отстаивать интересы профессии и готовить кадры специалистов

по учету, ревизии, контролю и аудиту.

Это Общество регулярно созывало съезды, на которых обсуждались

важнейшие проблемы, представляющие большой интерес для специалистов, по

материалам съезда публикуются отчеты, содержащие рекомендации по учету,

правовым вопросам, методике проведения аудиторских проверок. Материалы

съездов используются бухгалтерами-аудиторами в своей практической работе.

Французское общество бухгалтеров-экспертов и аттестованных бухгалтеров

возглавляется органами на двух уровнях — национальном и региональном.

Во Франции создана «Национальная Компания Комиссаров по счетам

Франции», регулирующая аудиторскую деятельность, объединяющая в своих рядах

аудиторов и аудиторские фирмы в регионах. Аудиторы и аудиторские фирмы

Франции свои членские взносы перечисляют региональным отделениям, а

региональные отделения — Национальной Компании Комиссаров по счетам. Все

эти и другие требования во Франции закреплены законодательно и являются

обязательными к выполнению.

Высший Совет, включающий в свой состав 24 человека и 8 заместителей,

тайным голосованием сроком на год избирает президента. Кроме того, на

национальном уровне действует комитет, занимающийся ведением списка лиц,

допущенных к выполнению аудиторских обязанностей, дисциплинарная палата и

контрольные органы, осуществляющие надзор над деятельностью высшего Совета.

На региональном уровне создаются департаментские Советы,

департаментские дисциплинарные палаты и органы контроля за деятельностью

департаментского Совета. Особо следует отметить, что в состав контрольных

органов входят правительственные комиссары, назначенные Министерством

экономики и финансов.

ГЕРМАНИЯ. Большим достижением немецкой школы был переход от идей,

связанных с конструированием и трактовкой баланса, к его анализу. В

попытках углубить изучение баланса выделим три направления: первое,

наиболее плодотворное, вылилось в создание экономического анализа (Шер,

Штерн, Ляйтнер, Герстнер и др.), второе развивало анализ юридический и

привело к созданию бухгалтерской ревизии (Р. Байгель, Э. Рёмер, К. Порциг и

др.), третье популяризировало знания о балансе среди акционеров (Брозиус,

Губер, Шенвандт и др.). Подобные институты бухгалтеров-ревизоров не без

влияния немецкой традиции были организованы в Христиании (Осло), Вене,

Будапеште, Цюрихе, Риге, Гельсинфорсе). Институт существовал на средства

банков и отражал интересы крупного финансового капитала. Бухгалтера-

ревизора называли трейгендер. Об этих людях с симпатией писал Герстнер:

«Трейгендер не только представитель в юридическом смысле, но и доверенное

лицо, друг, советчик, помощник, короче — правая рука, верная рука, которая

для нас работает там, где мы сами поручаем или где условия места, времени,

личные, хозяйственные, материальные нам мешают самим сделать все и где нам

необходимо третье лицо, именно трейгендер». Независимо от оценок

современников институт ревизоров способствовал выработке и

совершенствованию определенных способов проведения документальных ревизий,

формулирования требований к лицам новой профессии: «Ревизор должен избегать

всего того, что производит впечатление, как будто его мнение и система

единственно правильны; он не должен превращать мелкие ошибки в

государственные преступления, если в общем в работе была проявлена

требуемая тщательность и добросовестность; он должен спокойно выслушать

взгляды и мнения других, даже если они противоречат его собственному

мнению, так как не всегда бывает, что вычитанное и изобретенное в кабинетах

или одобренное на других предприятиях может считаться необходимым и

правильным для введения в собственном предприятии. Не всегда благополучие

предприятия и гарантия его правильного ведения зависят от составления и

применения новых формуляров.

В Германии с 1908 г. при Лейпцигской Высшей Коммерческой школе была

начата специальная подготовка бухгалтеров-ревизоров. На отделение

принимались только лица, имеющие высшее экономическое образование и опыт

бухгалтерской работы. Срок обучения — один год. Дальнейший толчок развитию

аудиторского дела в Германии дал мировой экономический кризис 1929—1933

гг., когда массовое банкротство акционерных обществ и предприятий других

форм потребовало ужесточения порядка проверки и утверждения их отчетов и

балансов со стороны независимых аудиторов. Уже в 1931 г. было принято

правительственное постановление, обусловившее обязательную аудиторскую

проверку отчетов и балансов акционерных обществ, и других предприятий и

регламентирующее само ее проведение.

В Германии существуют две профессиональные аудиторские организации:

Палата аудиторов и Институт аудиторов. Членство в Палате аудиторов

обязательно для каждого аудитора и аудиторской фирмы, а вторая организация

— сугубо добровольная, хотя в ней состоят свыше 90% всех немецких

аудиторов. Членство в Палате аудиторов обязательно и для тех членов

правлений аудиторских фирм, которые сами не являются профессиональными

аудиторами, а также для сравнительно немногочисленных присяжных контролеров

книг.

В задачи Палаты аудиторов входит оказание консультационной и правовой

защиты аудитора, разрешение спорных вопросов между членами организации,

контроль за исполнением аудиторами профессиональных обязанностей,

содействие обучению и повышению квалификации аудиторов и участие в

формировании квалификационных и экзаменационных комиссий для присуждения

звания бухгалтера-аудитора.

Деятельность палаты контролируется федеральным министром экономики.

Этот контроль не предполагает управление ее делами, а ограничивается

надзором за соблюдением законов ФРГ и Устава самой палаты.

Палату ФРГ возглавляет правление, состоящее из 9 человек, одна из

которых избирается президентом. Институт аудиторов ФРГ также занимается

проблемами аудиторского дела в стране, развития и укрепления международных

связей с родственными профессиональными органами, осуществляет издательскую

деятельность, выпуская ежемесячно журнал, различные справочники по аудиту,

правовым и налоговым вопросам, а также разрабатывая программы

профессиональной аудиторской подготовки.

Органами управления института являются общее собрание членов

института, Совет управляющих, которых избирает правление из 5 человек.

Подобные институты бухгалтеров-ревизоров не без влияния немецкой традиции

были организованы в Христиании (Осло), Вене, Будапеште, Цюрихе, Риге,

Гельсингфорсе). Так, в сентябре 1990 г. было создано общество бухгалтеров и

аудиторов Литовской Республики, а в конце ноября в Вильнюсе состоялся его

первый съезд.

Под влиянием британской практики аудиторства происходило становление

этой профессии и в других странах, ныне входящих в состав Британского

содружества наций. В частности на бывшей британской подмандатной территории

в Палестине в 1948 г. возникло государство Израиль, в котором в этот момент

насчитывалось около ста бухгалтеров-аудиторов, состоявших членами различных

британских профессиональных обществ. По британским образцам и под

руководством министра юстиции Израиля был создан специальный совет, в

задачу которого входили прием экзаменов у претендентов на звание

бухгалтеров-аудиторов и присвоением этого звания. В 1955 г. парламент

Израиля утвердил положение о бухгалтерах-аудиторах, которым

предусматривались как условия присвоения звания, так и требования,

предъявляемые к бухгалтеру-аудитору при осуществлении им профессиональной

деятельности.

Привлечение иностранных аудиторских фирм из дальнего зарубежья и

изучение их опыта безусловно нам очень важно. Создание совместных

аудиторских фирм со странами СНГ в условиях углубления интеграционных

процессов значительно повысит эффективность аудиторских проверок и качество

оказываемых консультационных услуг, будет способствовать ускорению научной

и практической разработки многих актуальных вопросов, связанных с развитием

аудита в нашей Республике.

1.4 Аудит в странах Азии и Восточной Европы.

Своеобразный интересный путь прошло развитие аудиторства в государстве

— КИТАЙ. Как было ранее отмечено, Китай есть первая страна в мире,

создавшая аудиторскую систему. Так, по данным книги У. Хань «Жизнеописание

Чжу Юапьчжана», М. Прогресс 1980 г., стр. 140, описывается: «...При

династии Юань ревизию осуществлял цензорат. В 15-м году Хуньу (1382 г.) Чжу

Юаньчжан преобразовал его в палату главного ревизора (аудитора). В ней

старшими начальниками были левый и правый главные цензоры, левый и правый

помощники главных цензоров и левый и правый товарищи главных цензоров. Ниже

их стояли 110 цензоров-ревизоров, которые осуществляли свои функции в

наместничествах. Они должны были разоблачать злоупотребления во всех

учреждениях, выявлять несправедливые обвинения и могли немедленно обвинить

в служебных преступлениях тех крупных сановников, которые оказывались

бесчестными, чинили самоуправство и вносили беспорядок в управление, или

если чиновники оказывались непочтительными к старшим, проявляли алчность,

совершали злоупотребления и подрывали систему, установленную предками.

Цензоры-ревизоры были по рангу равны начальникам уездов, но пользовались

большей властью. Император использовал их, чтобы держать под контролем

крупных чиновников, контролируя больших с помощью малых и периферию с

помощью столицы. Он даровал им право говорить все, что они сочтут нужным,

вносить любые предложения и доносить на любых крупных чиновников вплоть до

князей... При дворе цензоры-ревизоры проверяли весь бюрократический

аппарат, а выезжая на места, ревизовали там учреждения, производили чистку

в армии, инспектировали школы, проверяли солеварни, чайные и конские рынки,

производили осмотр войск и выполняли другие функции».

Чжу Юаньчжан еще в 1367 году дал директиву чиновникам цензората и

центрального правительства устанавливать простые и строгие законы. Им были

отобраны ученые, хорошо разбирающиеся в праве, для составления узаконений.

В результате проведения тщательных исследований и обсуждений были

составлены «Законы великой Мин», которые за время тридцатилетней работы над

ними четыре-пять раз изменялись и сокращались. Они представляют собой

важнейшее в истории китайского правительства уложение. После завершения

работы по составлению свода законов Чжу Юаньчжан приказал чиновникам

перевести на разговорный язык те части его, которые касались жизни народа;

перевод был назван «дословным толкованием» и разослан по всем областям и

уездам. Все это делалось с целью, чтобы простые люди поняли законы и

исполняли их».

Законы и указы ее были чрезвычайно сложными, и порой накоплялись горы

архивных материалов; чиновники искусственно раздувая делопроизводство,

совершали злоупотребления, которые невозможно было обнаружить. К тому же

работа в канцеляриях и писание казенных бумаг стали требовать специальных

знаний, так как правила составления официальных документов предусматривали

чересчур много мелочей. Чиновник, распоряжающийся печатью (старший

чиновник), в каждом ямэне, назначался на определенный срок, едва ли он

начинал понимать что-то в делопроизводстве, как его переводили на другое

место, а канцеляристы, как правило, служили всю жизнь в одном месте. В

результате править государством и народом стали фактически канцеляристы, а

не чиновники. В 20-м году Хуньу (1387г.) Чжу Юаньчжан установил «Правила

устранения сложностей в казенных бумагах» и разослал их по ямэням с целью

упрощения формы официальных документов, чтобы они были ясны и понятны и

чтобы делопроизводители не совершали злоупотреблений».

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21