Аудит кредитов и займов 2002 год

займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее

операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат

организации.

Для учета операционных расходов Инструкцией по применению Плана счетов

предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие

расходы". На сумму процентов, причитающихся к уплате заимодавцу,

производилась запись по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам

и займам" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие

расходы". Выплата процентов учредителю по договору займа отражается по

дебету счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в

корреспонденции, в данном случае, со счетом 51 "Расчетные счета".

Согласно Инструкции по применению Плана счетов причитающиеся к уплате

проценты по договорам займа учитываются на счете 66 обособленно.

В целях налогообложения прибыли расходы в виде процентов по долговому

обязательству любого вида включались, согласно пп.2 п.1 ст.265 НК РФ, в

состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли,

с учетом особенностей, установленных ст.269 НК РФ, в соответствии с п.1

которой расходом признаются проценты, начисленные по долговому

обязательству любого вида при условии, что размер начисленных организацией

по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего

уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же

отчетном периоде на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на

сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых

расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в

1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях (п.1 ст.269 НК

РФ).

Ставка рефинансирования на дату получения заемных средств,

установленная ЦБ РФ, составляла 25% (Телеграмма ЦБ РФ от 03.11.2000 N 855-

У), а с 09.04.2002 - 23% (Телеграмма ЦБ РФ от 08.04.2002 N 1133-У).

В соответствии с разъяснениями МНС России в случае если в долговом

обязательстве изменение процентной ставки не предусмотрено, то предельная

величина процентов определяется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ,

установленной на дату получения заемных средств (Методические рекомендации

по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй

Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные Приказом МНС России

от 26.02.2002 N БГ-3-02/98).

Таким образом, предельная величина процентов, признаваемых

внереализационных расходом в целях налогообложения прибыли, определялась

исходя из ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ - 25%. Поскольку

установленная договором займа процентная ставка составляла 27% и не

превышала предельный уровень процентов, установленный ст.269 НК РФ (25% х

1,1 = 27,5%), то вся сумма начисленных процентов по договору займа

включалась торговой организацией в состав внереализационных расходов.

На основании указанных нормативно – правовых актов аудитор сделал вывод

о том, что данная операция в бухгалтерском и налоговом учете отражена

верно. Это нашло отражение в отчете о проведении аудиторской проверки

кредитов и займов.

Рассмотрена ситуация получения ОАО «Резинотехника» в апреле 2002 года

банковского кредита на приобретение экземпляра компьютерной программы для

управленческого учета (неисключительное право) в сумме 90 000 руб. сроком

на два месяца под 25% годовых.

Полученные средства сразу были перечислены продавцу программы

(правообладателю). Программа передавалась продавцом и стала использоваться

через месяц (в мае). Кредит был погашен в срок (в июне). Предполагаемый

срок использования программы - три года. Других заемных обязательств у

организации не было, доходы и расходы для целей налогообложения прибыли

определялись по методу начисления.

Аудитор обратил внимание на то, как была учтена приобретенная

программа и проценты, ежемесячно уплачиваемые банку по кредиту на ее

приобретение.

Согласно п.п.3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет кредитов и

займов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденного Приказом

Минфина России от 02.08.2001 N 60н, а также Плану счетов бухгалтерского

учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденному

Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, основная сумма долга по

кредиту, полученному на срок, не превышающий 12 месяцев, отражается по

кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в

корреспонденции в данном случае с дебетом счета 51 "Расчетные счета" на

дату поступления денежных средств в фактически поступившей сумме.

Перечисление денежных средств продавцу компьютерной программы

отражается по кредиту счета 51 в корреспонденции с дебетом счета 60

"Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В данном случае передача программы

производилась после перечисления организацией денежных средств.

До момента передачи программы, перечисленные продавцу программы

средства считаются выданным авансом, суммы которых учитываются на счете 60

обособленно.

Проценты по кредиту в сумме причитающихся по кредитному договору

платежей (независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся

указанные платежи) признаются операционными расходами того периода, в

котором они произведены (за исключением той их части, которая подлежит

включению в стоимость инвестиционного актива, а также кроме случаев,

предусмотренных в п.15 ПБУ 15/01 (п.п.11, 12, 14 ПБУ 15/01).

В данном случае организация использовала средства полученного кредита

на выдачу аванса продавцу компьютерной программы, следовательно, в

соответствии с п.15 ПБУ 15/01 проценты, начисленные до момента получения

программы от продавца, относятся организацией на увеличение дебиторской

задолженности, образовавшейся в связи выдачей аванса.

После получения программы дальнейшее начисление процентов по кредиту

отражалось в общем порядке - с отнесением указанных затрат на операционные

расходы организации.

Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом

причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов (п.17 ПБУ

15/01).

Начисление в учете процентов по кредиту, полученному на приобретение

компьютерной программы, отражалось в учете согласно Инструкции по

применению Плана счетов по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным

кредитам и займам" и дебету счетов: счета 60 "Расчеты с поставщиками и

подрядчиками" - до момента получения программы от продавца, и счета 91

"Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", - после ее

получения.

В соответствии с п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет

нематериальных активов ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России

от 16.10.2000 N 91н, исключительные права на программы для ЭВМ относятся к

объектам нематериальных активов.

При приобретении экземпляра программы для ЭВМ исключительные права на

программу не передаются, а между приобретателем экземпляра программы и

правообладателем заключается в письменной форме договор на использование

программы для ЭВМ. При этом при продаже и предоставлении массовым

пользователям доступа к программам для ЭВМ допускается применение особого

порядка заключения договоров, например, путем изложения типовых условий

договора на передаваемых экземплярах программ для ЭВМ (ст.14 Закона РФ от

23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных

вычислительных машин и баз данных").

Следовательно, расходы по приобретению программы не могут учитываться

на балансе в составе нематериальных активов, а должны отражаться как

расходы по использованию программы (п.26 ПБУ 14/2000).

Поскольку организация приобретает компьютерную программу для

управленческих нужд, следовательно, расходы организации, связанные с ее

приобретением, на основании п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету

"Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от

06.05.1999 N 33н, являются расходами по обычным видам деятельности.

Расходы на приобретение программы признаются в сумме, равной величине

произведенной за нее оплаты исходя из цены, установленной договором между

организацией и продавцом (п.6 ПБУ 10/99).

Что касается суммы процентов, начисленных до принятия программы к учету

и отнесенных в соответствии с п.15 ПБУ 15/01 в дебет счета 60 "Расчеты с

поставщиками и подрядчиками", то включение указанной суммы в расходы по

обычным видам деятельности ПБУ 10/99 не предусмотрено.

Сумма начисленных и учтенных по дебету счета 60 процентов после

передачи программы продавцом могла бы быть признана в учете в составе

операционных расходов организации.

Согласно п.19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о прибылях и

убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами,

когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных

периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена

четко или определяется косвенным путем.

В данном случае расходы по приобретению программы обусловливают

получение организацией экономических выгод в течение всего срока ее

использования, т.е. трех лет. Таким образом, расходы на ее приобретение

должны признаваться в отчете о прибылях и убытках ежемесячно в течение

данного срока.

Указанные расходы учитываются как расходы будущих периодов и

списываются в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно,

пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они

относятся (п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской

отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от

29.07.1998 N 34н).

Таким образом, расходы по приобретению программы учитывались в

соответствии с Планом счетов на счете 97 "Расходы будущих периодов" в

корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и

подрядчиками".

Уплаченную продавцу компьютерной программы сумму НДС организация в

соответствии с п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ имела право

принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих

уплату НДС, предъявленного продавцом программы.

Принятие к вычету суммы НДС отражалось записью по дебету счета 68

"Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог

на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Учтенные на счете 97 расходы на приобретение компьютерной программы

ежемесячно списывались в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" равными

долями в течение срока полезного использования программы (три года)

согласно учетной политики организации.

На основании указанных нормативно – правовых актов аудитор сделал вывод

о том, что данная операция в бухгалтерском и налоговом учете отражена

верно. Это нашло отражение в отчете о проведении аудиторской проверки

кредитов и займов.

Заключение

Актуальность и необходимость рассмотрения данной темы обоснована тем, в

настоящее время у большинства предприятий возникает потребность в заемных

средствах, и они вынуждены обращаться за помощью к различного рода

кредиторам: банкам, кредитным организациям, частным лицам, предприятиям с

устойчивым финансовым положением, имеющим свободные денежные средства.

В рамках данной темы была описана методика аудита кредитов и займов,

раскрыты вопросы относительно источников информации: первичных документов,

регистров аналитического и синтетического учета по разделу (участку) учета,

бухгалтерской отчетности; учетной политики где необходимо было указать

сведения: о составе и порядке списания дополнительных затрат на займы;

способе начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;

порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных

учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

Рассмотрен процесс планирования аудита, заключающийся в определении

его стратегии и тактики; составлении общего плана аудиторской проверки;

разработке аудиторской программы; определении объема конкретных

аудиторских процедур; оценке объема аудиторской проверки.

Были рассмотрены способы получения аудиторских доказательств необходимых

для обоснования аудиторского заключения:

- проверка арифметических расчетов клиента;

- инвентаризация;

- проверка правил учета отдельных хозяйственных операций;

- подтверждение;

- устный опрос персонала, руководства экономического субъекта

независимой стороны;

- проверка документов;

- прослеживание;

- аналитические процедуры.

Также определено от каких факторов зависит достаточность аудиторских

доказательств, т.е. степени риска, наличия свидетельства третьих лиц,

данных системы внутреннего контроля, самостоятельного анализа получение

аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как

более достоверных; возможности сопоставления выводов.

Был указан перечень вопросов для составления плана и программы

аудиторской проверки:

. Предприятие получило кредит только в одном банке?

. Предприятие получило деньги путем зачисления на расчетный счет?

. Производилась ли корректировка прибыли для целей налогообложения

на сумму превышения процентов сверх ставки рефинансирования?

. Проценты по долгосрочным кредитам выплачивались после введения

объектов основных средств в эксплуатацию?

. Все ли кредиты были израсходованы на цели, для которых были

получены?

. Проценты по просроченным кредитам относят за счет собственных

средств предприятия?

. Проценты по кредитам, полученным не в банке относят за счет

собственных средств предприятия?

. Проценты по кредитам, полученным не в банке относят за счет

собственных средств предприятия?

. В кредитных договорах было предусмотрено изменение ставки

рефинансирования?

. Получило ли предприятие льготу по налогу на прибыль на

финансирование капитальных вложений с учетом процентов за кредит?

Особое внимание было уделено аудиторской проверке и отражению в учете

хозяйственных операций по учету кредитов и займов: правильности оформления

кредитных отношений, включению процентов в себестоимость продукции,

нарушению принципов оценки имущества, неправильному применению льготы,

нарушению принципов формирования финансовых результатов.

Приведен перечень типовых и наиболее часто встречающихся в практике

нарушений по учету кредитов и займов связанных с: отсутствием документов,

оформляющих кредитные отношения; включением в себестоимость продукции

(работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены;

нарушением принципов оценки имущества; некорректным применением льготы по

налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений, произведенных за

счет кредитов; нарушением принципов формирования финансовых результатов для

целей налогообложения; нарушением принципов формирования финансовых

результатов, а также обстоятельства, позволяющие выявить данные нарушения.

На примере ОАО «Электроагрегат» и ЗАО «Резинотехника» была рассмотрена

стратегия проведения аудиторской проверки - исследование учета кредитов,

начиная от бухгалтерской отчетности постепенно переходя к регистрам

синтетического учета, регистрам аналитического учета и первичным

документам.

Принятая стратегия позволила сохранить логическую последовательность

проверки ведения учета кредитов и займов на предприятии. Тактикой

проводимого аудита на ОАО «Электроагрегат» являлась проверка наиболее

весомых с финансовой точки зрения операций, а также основных документов

отражающих эти операции:

. Проверка форм 1, 2, 3, 4 и 5 бухгалтерской отчетности предприятия за 2001

год.

. Проверка правильности ведения такой формы синтетического учета,

применяемого на предприятии, как журнал-ордер № 4.

. Аудит регистров аналитического учета и первичных документов.

Проанализировав кредитный договор, мы выяснили, что нет необходимости

группировать кредиты по целевому назначению (практически все кредиты

привлекаются предприятием для финансирования оборотных средств), т.к. цель

выдачи кредита не оговаривается.

Т.к аудиторская проверка внутреннего контроля ОАО «Электроагрегат», в

соответствии с Временными правилами аудиторской деятельности в РФ от 22

декабря 1993 г. № 2263, не выявила серьезных нарушений учета финансово-

хозяйственной деятельности предприятия, было принято решение о проведении

лишь тщательной проверки учета кредитов и займов, получаемых предприятием.

В итоге проведенной проверки можно сделать вывод, что, несмотря на

больший процент по предоставленному займу ЗАО «Резинотехника», в целом же,

получение такого займа является более выгодной сделкой, чем получение

кредитов вследствие отсутствия в договоре займа дополнительного договора

залога, как это наблюдается при банковском кредитовании ОАО

«Электроагрегат».

При функционировании кредитного договора в ОАО «Электроагрегат»

практически замораживается заложенное имущество, т.е. предприятие не может

уменьшить величину остатков своей готовой продукции ниже установленной

залогом суммы, что особенно негативно влияет на финансово-экономическую

деятельность предприятия в периоды сезонного усиления спроса.

_________________А.Н. Симонов

31 мая 2002 года.

Список литературы.

1. Гражданский кодекс РФ, часть вторая.

2. Налоговый кодекс РФ. Часть 1 от 31.07.1998г.; №147-ФЗ

3. Налоговый кодекс РФ. Часть 2 от 05.08.02г. № 118-ФЗ.

4. Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной

деятельности организаций и инструкция по его применению. Утверждены

приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н.

6. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности

в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н.

7. ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» утверждено приказом Минфина

РФ от 09.12.1998г. №60н.

8. ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена

в иностранной валюте». Утверждено приказом Минфина РФ от

10.01.2000г. №2н.

9. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утверждено приказом

Минфина РФ от 06.07.1999г. №43н.

10. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» утверждено

приказом Минфина РФ от 09.06.2001г. №44н.

11. ПБУ 6/01 «Учет основных средств» утверждено приказом Минфина от

30.03.2001г. №26н.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11