Дипломная работа: Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость

Списание накопленных на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям» сумм налога отражается по кредиту счета, как правило, в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам».

Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет по операциям, признаваемым объектом налогообложения, определяется путем умножения налоговой базы на соответствующую ставку НДС. При применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам. Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

С 1 января 2006 г. моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке.

При реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется как день реализации складского свидетельства.

Моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последний день месяца каждого налогового периода.

Момент определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения НДС, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Начисление НДС отражается записями:

Дебет 90–3 "Налог на добавленную стоимость»

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам»

– на сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет, от стоимости выручки от продажи товаров, продукции, работ и услуг;

Дебет 91–2 "Прочие расходы»

Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам»

– на сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет, от стоимости выручки от продажи основных средств, нематериальных и прочих активов, а также от их безвозмездной передачи.

В целях определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, организации должны вести Книгу продаж. В Книге продаж регистрируются счета-фактуры (контрольные ленты контрольно-кассовой техники, бланки строгой отчетности), составляемые продавцами.

То есть при совершении операции, признаваемой объектом обложения НДС (в том числе освобождаемой от налогообложения), продавец выписывает счет-фактуру и регистрирует его в Книге продаж.

2.2 Особенности организации аналитического учета НДС

В случае если организация производит (реализует) продукцию, облагаемую по разным ставкам НДС (18%, 10%, 0%), необходимо ведение раздельного (аналитического) учета НДС.

Для выработки алгоритма ведения раздельного учета "входного» НДС следует исходить из требований, предъявляемых положениями НК РФ.

Если налогоплательщик осуществляет операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то он обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

– учитывают в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, не облагаемых НДС;

– принимают к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для операций, облагаемых НДС;

– принимают к вычету либо учитывают в стоимости в той пропорции, в которой товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации, подлежащих и не подлежащих налогообложению, – по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым как для облагаемых налогом, так и для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном учетной политикой для целей налогообложения.

Пропорцию определяют исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых подлежит налогообложению (освобождена от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам и т.д.), используемым как для облагаемых, так и для необлагаемых операций.

При отсутствии раздельного учета сумма налога вычету не подлежит и в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль, не включается.

Налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров, реализация которых не подлежит налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы НДС, предъявленные продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в этом налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ.

Сумму НДС по операциям реализации товаров, облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляют отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным п. 1 ст. 165 НК РФ. Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам и т.д.), приобретенным для производства и (или) реализации товаров, облагаемых по ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 10 ст. 165 НК РФ). Вычеты сумм налога, предусмотренных ст. 171 НК РФ, в отношении таких операций производят только при представлении в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Напомним, что учетную политику для целей налогообложения утверждает приказом или распоряжением руководитель организации. Ее применяют с 1 января года, следующего за годом утверждения (п. 12 ст. 167 НК РФ). При формировании учетной политики также следует руководствоваться нормами ПБУ 1/98 "Учетная политика организации[34]" (п. п. 2, 5, 7 – 10).

Исходя из этих норм, приказ об утверждении методики раздельного учета "входного» НДС по приобретениям, предназначенным для подлежащих (в том числе и экспортных по ставке 0%) и не подлежащих налогообложению операций, должен быть датирован декабрем предыдущего года.

Раздельный учет "входного» НДС в целях бухгалтерского учета и исполнения положений НК РФ может быть представлен, прежде всего, в виде аналитического учета, предусмотренного в рабочем плане счетов, в соответствии со спецификой организации. Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрено, что субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, организация использует исходя из требований управления, включая нужды анализа, контроля и отчетности.

В рассматриваемой методике будем исходить из того, что доля совокупных расходов на производство товаров, не подлежащих налогообложению (необлагаемых в соответствии со ст. 149 НК РФ), превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, поскольку при отсутствии превышения организация может раздельный учет не вести.

НК РФ не предъявляет требования о том, чтобы стоимость приобретаемых услуг в виде косвенных затрат (по счетам 25 "Общепроизводственные расходы», 26 "Общехозяйственные расходы») разделялась в зависимости от того, по каким ставкам НДС произошла в дальнейшем реализация товаров (18% или 0%, без НДС).

Иногда в соответствии с учетной политикой косвенные расходы списывают непосредственно в дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж». Наш вариант предусматривает, что косвенные расходы по счетам 25, 26 списываются на счет 20 "Основное производство».

Есть и более общий вариант – не вести аналитический учет по "входному» НДС (без субсчетов по отнесению прямых затрат), а применять, например, "котловой» метод учета "входного» НДС. Тогда распределение всех вычетов производится только относительно долей отгрузки облагаемой продукции по различным ставкам, но этот вариант, на наш взгляд, является более грубым.

Расчет пропорций для определения долей по списанию распределяемого НДС может быть привязан и к натуральным показателям, а также к соотношению количества и стоимости отгруженной продукции.

Мы считаем целесообразным применение методики, в которой пропорция определяется исходя из долей отгруженной продукции за истекший месяц (налоговый период по НДС) в зависимости от способа налогообложения в общем объеме отгрузки в стоимостном выражении. Для получения вычета факт оплаты приобретений с 1 января 2006 г. значения уже не имеет.

Методика раздельного учета также должна предусматривать детализацию "входного» НДС по каждой облагаемой нулевым НДС экспортной операции (п. 6 ст. 165 НК РФ). В зависимости от числа таких операций (операция 1, 2, 3 и т.д.) можно предусмотреть ввод соответствующих субсчетов либо определить другой способ пооперационной детализации экспортных поставок в случае большого их числа. При этом для реализации права на вычет необходимо получать подтверждение из ИФНС по каждой поставке.

Пример 1. Предприятие осуществляет операции:

– облагаемые НДС по ставке 18%;

– экспортные (НДС 0%). Предположим, что таких операций за месяц было две;

– не облагаемые налогом.

Шаг 1. Положения НК РФ обязывают применить такой механизм для учетной политики, который бы обеспечивал раздельный учет:

а) "входящих» сумм НДС в зависимости от целей дальнейшего использования приобретаемых товаров (работ, услуг), имущественных прав;

б) стоимости отгруженных товаров (продукции) в зависимости от применяемых ставок НДС и товаров, не облагаемых налогом.

Итак, аналитический учет "входного» НДС должен отражать цель дальнейшего использования приобретений. При создании субсчетов к счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» необходимо учитывать, что отдельные приобретения будут использованы для осуществления как тех, так и других операций, и в момент оприходования цель дальнейшего использования определить с достаточной уверенностью не удается. Для других приобретений цель применения определить можно сразу. Для верного распределения НДС к основным субсчетам счета 19 могут быть открыты субсчета второго порядка:

19 облаг – "НДС по приобретениям для производства облагаемой продукции»;

19эксп1 – "НДС по приобретениям для производства продукции на экспорт по операции 1»;

19эксп2 – "НДС по приобретениям для производства продукции на экспорт по операции 2»;

19 необл – "НДС по приобретениям для производства необлагаемой продукции»;

19 распр – "НДС по разным приобретениям», подлежащий распределению между 19 облаг, 19 эксп, 19 необл. Изначально определим, что на этом субсчете отражается и НДС по расходам, связанным с приобретенными услугами (по счетам 25 и 26).

Отнесение "входного» НДС по всем субсчетам, кроме 19 распр, производится прямым методом – в течение месяца, а субсчет 19 распр распределяется расчетным методом в конце месяца.

Если цель использования приобретения в конкретных операциях на момент оприходования определить не удается либо приобретение предназначено для всех операций, то сумма "входного» НДС относится на субсчет 19 распр, который будет в дальнейшем распределяться после подсчета итогов отгрузки по окончании месяца.

Предположим, что обороты по дебету счета 19 по субсчетам составили за месяц:

Субсчет	Сумма, руб.
19 облаг	500 000
19эксп1	700 000
19эксп2	300 000
19 необл	400 000
19 распр	800 000
Всего по дебету счета 19	2 700 000

В течение месяца бухгалтер сделает проводки:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19 облаг

500 000 руб. – принят к вычету НДС на основании счетов-фактур поставщика.

Для экспортного НДС возможны варианты:

1. Если пакет документов по экспорту представлен в ИФНС и подтвержден по двум операциям, то стоимость "входного» НДС также подлежит вычету проводками:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп1

700 000 руб. – принят к вычету НДС по первой подтвержденной экспортной операции;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп2

300 000 руб. – принят к вычету НДС по второй подтвержденной экспортной операции.

2. Если пакет документов по экспорту ИФНС не подтвержден, то эти проводки не делают. В этом случае стоимость отгрузки продукции на экспорт будет участвовать в расчете пропорции только в том периоде, в котором будет подтвержден экспорт:

Дебет 25, 26 Кредит 19 необл

400 000 руб. – отражен НДС, подлежащий включению в стоимость услуг (не подлежащий вычету), по необлагаемым операциям.

Нераспределенной осталась лишь сумма "входного» НДС на субсчете 19 распр – 800 000 руб., для чего следует рассчитать пропорцию исходя из долей отгруженной продукции относительно ставок НДС.

Для нашей методики в качестве базового показателя используем общую стоимость отгрузки. Подсчет стоимости отгруженной продукции за месяц предусматривает расчет долей отгрузок, облагаемых по разным ставкам и необлагаемых, в общем объеме отгрузки.

Например, по окончании месяца доли отгруженной продукции в общей стоимости отгрузки (показатель определяется без учета НДС в общем объеме – нетто) составили:

25% – отгрузка не облагаемой НДС продукции;

40% – отгрузка облагаемой продукции;

20% – отгрузка продукции на экспорт по операции 1;

15% – отгрузка продукции на экспорт по операции 2.

При этом если в каком-то отдельном налоговом периоде по отгрузке отсутствуют необлагаемые обороты или подтвержденные суммы экспортных поставок, то в таких случаях пропорция по долям определяется только относительно фактически произведенной отгрузки. Если в отдельных налоговых периодах отсутствуют необлагаемые и экспортные обороты, то пропорцию определять не нужно, а весь "входной» НДС по субсчету 19 распр подлежит вычету из бюджета, поскольку 100% продукции реализовано в виде облагаемой продукции.

Шаг 2. Для составления проводок по распределению сумм "входного» НДС, сформированных по субсчету 19 распр, и определения суммы вычета из бюджета следует использовать данные предыдущих подсчетов. В этих целях предлагаем следующее.

1. Рассчитаем "входной» НДС, относящийся к не облагаемой НДС продукции, – эта сумма не подлежит возмещению из бюджета. Бухгалтер отразит это проводками:

Дебет 19 необл Кредит 19 распр

200 000 руб. (800 000 руб. x 25%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 25, 26 Кредит 19 необл

200 000 руб. – часть НДС учтена в стоимости услуг.

2. Вычислим, какая часть НДС относится к облагаемой налогом продукции. Эта сумма подлежит вычету из бюджета, что и отражается проводками:

Дебет 19 облаг Кредит 19 распр

320 000 руб. (800 000 руб. x 40%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19 облаг

320 000 руб. – отнесена часть "входного» НДС на расчеты с бюджетом.

3. Рассчитаем, какая часть "входного» НДС относится к экспортным операциям. Эта сумма подлежит возмещению из бюджета, что отражается проводками:

Дебет 19эксп1 Кредит 19 распр

160 000 руб. (800 000 руб. x 20%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп1

160 000 руб. – отнесен расчетный "входной» НДС на расчеты с бюджетом;

Дебет 19эксп2 Кредит 19 распр

120 000 руб. (800 000 руб. x 15%) – перенесена часть нераспределенного НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС»

Кредит 19эксп2

120 000 руб. – отнесен расчетный "входной» НДС на расчеты с бюджетом.

Для определения косвенных расходов, соответствующих каждой отдельной экспортной операции, положения НК РФ также разрешают использовать методику, установленную организацией. Если экспортная поставка не подтверждена, то "входной» НДС по приобретениям, предназначенным на экспорт, остается нераспределенным. В этом случае проводка по субсчету 19 распр будет распределяться по пропорции между необлагаемыми (ст. 149 НК РФ) и облагаемыми оборотами по отгрузке.

Пример 2. Продолжим пример 1. В организацию поступил счет по услугам за электроэнергию, относящуюся к общепроизводственным расходам, на сумму 10 000 руб., в том числе НДС – 1525,42 руб.

По нашей схеме следует сделать проводку:

Дебет 19 распр Кредит 60

1525,42 руб. – отражен НДС к распределению;

Дебет 25 Кредит 60

8474,58 руб. (10 000 – 1525,42) – отражена стоимость электроэнергии.

В конце месяца определим долю "входного» НДС, которая подлежит включению в состав расходов на счете 25 (вычет из бюджета не производится):

Дебет 19 необл Кредит 19 распр

381,36 руб. (1525,42 руб. x 25%) – перенесена часть нераспределенного НДС, относящегося к необлагаемым операциям;

Дебет 25 Кредит 19 необл

381,36 руб. – часть НДС отнесена в стоимость общепроизводственных расходов.

Остальной НДС в сумме:

1525,42 руб. – 381,36 руб. = 1144,06 руб.

будет распределен к вычету из бюджета с помощью отражения по субсчетам счета 19 согласно долям отгрузки (см. пример 1).

Сумму исчисленного налога при раздельном учете определяют сложением сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 ст. 166 НК РФ). При применении налогоплательщиками при реализации товаров различных налоговых ставок налоговую базу определяют отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7