Существенность и риск в аудите

|НДС по приобретенным |1340 |Кредиты банков |400 000 |

|ценностям | | | |

|Дебиторская задолженность|356 870 |Кредиторская задолженность |369 502 |

|Денежные средства |18142 |Фонды потребления |8207 |

|Баланс |831630 |Баланс |831630 |

Аудитор при проверке, скорее всего, расценить статьи "Капитальные

вложения", "НДС по приобретенным ценностям", “Фонды потребления" как

несущественные, и может исключить их из проверки. Общая сумма исключенных

сумм составит 10 225 тыс. рублей или 1,2% к валюте баланса.

По существенным статьям баланса аудитор установил следующие границы

существенности:

Предварительное суждение о границах существенности ошибки

|Наименование статьи баланса |тыс. руб.|Уровень |Уровень |

| | |существенности |существенности|

| | | |, |

| | | |тыс. р. |

|Основные средства |85700 |5 |4285 |

|Запасы |368 900 |5 |18445 |

|Дебиторская задолженность |356 870 |5 |17844 |

|Денежные средства |18142 |3 |544 |

|Уставной капитал |10 |0 |0 |

|Добавочный капитал |34506 |10 |3450 |

|Нераспределенная прибыль |19405 |5 |970 |

|Кредиты банков |400 000 |3 |12000 |

|Кредиторская задолженность |369 502 |5 |18475 |

|Итого |1663 260 |4.5 |76013 |

Установленный таким образом уровень существенности ошибки финансовой

отчетности составит 76013 тысяч рублей.

1.7. Оценка существенности аудиторских доказательств

При обнаружении ошибки аудитор должен определить ее природу

(качественную сторону), а затем произвести количественную оценку

погрешности. Отдельные показатели в отчетности и некоторая информация,

содержащаяся в приложениях к ней, могут быть недостаточно точными. Однако

на этом основании нельзя делать вывод, что отчетность в целом неточна или

что она не выражает реального положения дел.

Неточности могут быть вызваны:

. а) ошибками в расчетах;

. б) тем, что отдельные показатели являются оценочными (срок

полезного использования материальных активов, безнадежная

дебиторская задолженность и др.).

Аудитор допускает неточности в бухгалтерской отчетности в следующих

случаях:

. Если неточности мелкие и не влияют на решение, принимаемое

пользователями отчетности.

. Если затраты на выявление и исправление мелких ошибок слишком

велики.

. Если время, затраченное на выявление и исправление мелких

ошибок, может отсрочить публикацию бухгалтерской отчетности.

В ходе проверки аудитор должен оценить существенность полученной

информации. При этом также учитывается как количественная, так и

качественная сторона выявленных нарушений или ошибок. Любое нарушение,

выявленное аудитором, имеет в своей основе качественную природу, и в

зависимости от характера нарушений может иметь или не иметь количественной

оценки.

Например, при применении неправильной корреспонденции счетов можно

выявить завышение или занижение оборотов или остатков по счетам, а вот

замечание в виде отсутствия журнала регистрации приходных кассовых ордеров

вряд ли можно определить в количественном выражении. Но и в том и другом

случае обнаруженные замечания можно признать и существенными и

несущественными (рисунок 1).

Рисунок 1. Оценка существенности аудиторских доказательств.

[pic]

Ситуация признания существенными ошибок, не имеющих количественного

выражения, является достаточно сложной, и как правило, основывается на

субъективном мнении аудитора. В качестве примера можно привести случай

обнаружения аудитором незаконных операций на предприятии. Такие нарушения

будут признаны существенными вне зависимости от их объема и суммарного

измерения.

С другой стороны, одна и та же количественная ошибка может быть

рассмотрена и как существенная, и как несущественная, в зависимости от

обстоятельств и характера операций по счету. Например, ошибка в 1000 рублей

по счету “Касса”, выявленная в результате обнаружения мошенничества, будет

признана более существенной, чем ошибка на ту же сумму в статье “Расходы

будущих периодов”, связанная с неправильной корреспонденцией счетов. (Иначе

говоря, существенность преднамеренной ошибки выше, чем не преднамеренной).

Классификация ошибок, выявленных аудитором, приведена в стандарте

“Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности”.

В соответствии со стандартом, и преднамеренные и непреднамеренные

искажения могут быть оценены как существенные или несущественные.

Рисунок 2. Оценка существенности аудиторских доказательств.

[pic]

Существенность ошибки может зависеть и от последующих за такой ошибкой

обстоятельств. Например, в оценке чистых активов обнаружено завышение на

100 рублей. В общем случае такая ошибка, конечно же, несущественна. Но если

в конкретной ситуации, с учетом такой поправки величина чистых активов

окажется меньше уставного капитала организации, такая ошибка будет признана

существенной.

Существенной может быть признана и ошибка, влияющая на тенденцию

основных показателей.

Например, обнаруженная ошибка в завышении балансовой прибыли на 500

рублей, несущественная в обычных условиях, может быть признана

существенной, если с учетом такой корректировки, ранее отмечавшийся

устойчивый рост прибыли сменяется на падение. Аналогичное правило может

применяться и к другим статьям, например, объемов реализации или

дивидендных выплат.

В любом случае при завершении проверки аудитор обязан оценить

кумулятивный эффект выявленных ошибок. В некоторых случаях несущественные

погрешности по каждой из статей бухгалтерского баланса могут в суммарном

измерении обусловить выдачу аудиторского заключения, отличного от,

безусловно положительного.

1.8. Влияние существенности на формирование мнения аудитора о

достоверности отчетности.

Различают три уровня существенности для выбора аудиторского

заключения:

1. Несущественные суммы.

Если в финансовой отчетности есть неточности, но эти неточности вряд

ли повлияют на принятие решения пользователем финансовой отчетности, то эта

неточность считается несущественной, и в этом случае выдается стандартное

заключение без оговорок.

2. Суммы являются существенными, но не искажают общего впечатления от

финансовой отчетности в целом.

Второй уровень существенности имеет место тогда, когда наличие

неточностей в финансовой отчетности окажет воздействие на решение

пользователей, хотя в целом финансовая отчетность объективно отражает

состояние дел. Например, если при проведении проверки аудитор выявил, что

стоимость запасов существенно завышена, однако величина запасов

незначительна в общей величине активов компании и все остальные статьи

баланса сформированы, верно.

Чтобы принять решение относительно типа аудиторского заключения

аудитор должен оценить все возможные последствия обнаруженной ошибки, в том

числе на балансовую прибыль и налоговые платежи, и, если совокупное влияние

всех рассчитанных факторов не будет признано существенным для отчетности в

целом, выдается условно положительное аудиторское заключение (заключение с

оговорками).

3. Суммы столь существенны и настолько часто встречаются, что под

вопрос ставится объективность финансовой отчетности в целом.

Если существует уверенность, что пользователи проверяемой финансовой

отчетности неминуемо примут на ее основе неверные решения, аудитор должен

отказаться от мнения о достоверности отчетности или выдать отрицательное

аудиторское заключение.

Возвращаясь к предыдущему примеру, можно предположить, что если запасы

имеют достаточно высокий удельный вес в активе баланса, аудитор скорее

выдаст отрицательное аудиторское заключение. При выборе между условно-

положительным аудиторским заключением и отрицательным, необходимо выяснить

влияние обнаруженной существенной ошибки статьи баланса на отчетность в

целом. Это обычно называется степенью распространения неточности.

Например, завышение стоимости запасов, оказывает влияние только на

статью запасов и нераспределенной прибыли, а вот обнаруженные ошибки на

такую же сумму в определении объемов реализации оказывают влияние и на счет

дебиторов, и налоговых платежей и нераспределенной прибыли. Во втором

случае вероятность выдачи отрицательного аудиторского заключения выше,

поскольку степень распространенности ошибки выше.

На практике же в каждой конкретной ситуации принять решение об имеющей

место степени существенности достаточно трудно.

Российский аудиторский стандарт определяет условие выдачи

положительного аудиторского заключения следующими условиями:

1) отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения должны быть

много меньше уровня существенности,

2) качественные отклонения порядка ведения учета и подготовки

отчетности от требований соответствующих нормативных актов не должны быть

существенными.

При этом оба этих условиях должны выполняться одновременно.

1.9. Требования к содержанию внутрифирменного стандарта определения

существенности

Обычно в западной практике аудиторские фирмы сами определяют процедуры

установления уровня существенности. Эти процедуры могут быть оформлены в

виде инструкций, методических рекомендаций и т.п.

Российский национальный стандарт содержит ряд специфических

определений в этой области. В нем указывается, что аудиторы должны иметь

формальный внутренний документ, регламентирующий порядок определения уровня

существенности. Такой документ должен быть утвержден решением

исполнительного органа аудиторской фирмы и применяться на постоянной

основе. Причинами для изменения такого порядка могут быть как внешние, так

и внутренние причины, перечень которых также приведен в стандарте.

К внешним причинам относятся:

а) изменения законодательства в области бухгалтерского учета,

б) изменения законодательства в области налогообложения,

в) изменения законодательства в области аудиторской деятельности.

К внутренним причинам относятся:

а) изменение специализации аудиторской организации (например,

проводился только общий аудит, а потом была получена лицензия на аудит

банков),

б) изменение структуры клиентуры (например, прежде проверялись в

основном промышленные предприятия, а затем перешли к аудиту предприятий

розничной торговли).

в) смена руководства аудиторской организации и связанное с этим

изменение ее политики.

В соответствии с положениями стандарта внутрифирменный стандарт

определения существенности является открытой информацией, Заинтересованные

лица (например, существующие и потенциальные клиенты, пользователи внешней

отчетности) должны иметь возможность ознакомиться с порядком определения

уровня существенности в данной аудиторской организации.

Требования национального стандарта в этом отношении более жесткие, чем

международный аналог. Разработчики отечественного стандарта опасались

манипуляций со стороны аудиторов с уровнем существенности для обоснования

выдачи положительного аудиторского заключения даже при наличии серьезных

ошибок в отчетности (9). Предполагается, что любой желающий сможет

периодически запрашивать аудиторскую организацию и контролировать, не

меняет ли она порядок расчета существенности[1].

II. АУДИТ ДОЛГОСРОЧНЫХ ИНВЕСТИЦИЙ

1. Понятие и бухгалтерский учет расчетов по долгосрочным инвестициям

Долгосрочные инвестиции - затраты на создание увеличения размеров

приобретения внеоборотных активов длительного пользования (более 1 года) не

предназначенных для продажи, за исключением инвестиций в ценные бумаги и

уставные капиталы других предприятий.

Классификация долгосрочных инвестиций:

По характеру воспроизводства основных фондов:

. новое строительство;

. расширение;

. реконструкция;

. перевооружение.

По технологической структуре:

. строительные работы;

. работы по монтажу оборудования;

. затраты на приобретение оборудования;

. прочие капитальные затраты.

По назначению:

. работы производственного характера;

. работы непроизводственного характера.

По способу производства строительных работ:

. подрядный способ;

. хозяйственный способ выполнения работ.

По уровню централизации источников финансирования:

. централизованные средства:

. средства федерального бюджета;

. средства субъектов федерации;

. средства местного бюджета.

. нецентрализованные средства:

. собственные средства;

. заемные и привлеченные финансовые ресурсы.

Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций организуется по

направлениям вложений капитального характера:

1. Строительство объектов основных средств:

. для незавершенного строительства;

. для завершенного строительства.

2. Приобретение отдельных объектов основных средств.

3. Приобретение объектов природопользования.

4. Приобретение нематериальных объектов.

Инвентаризационная стоимость долгосрочных инвестиций определяется в

следующем порядке (оценка инвестиций):

Инвентарная стоимость зданий, сооружений, оборудования, транспортных

средств и других объектов приобретенных отдельно от строительства

определяется из фактических затрат на их приобретение и доведение их до

состояния в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

Инвестиционная стоимость земельных участков и объектов

природопользования формируется из расходов по их приобретению включая

затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионного

вознаграждения и других платежей.

Инвестиционная стоимость нематериальных активов формируется из затрат

по их приобретению или созданию и расходов по доведению их до состояния в

котором они пригодны к использованию.

Инвентаризационная стоимость объектов, на которых закончено

строительство определяется:

Инвентаризационная стоимость зданий и сооружений формируется из затрат

на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат.

Инвентарная стоимость оборудования требующего монтажа формируется из

фактических затрат по приобретению оборудования, расходов на строительные и

монтажные работы, прочих капитальных затрат.

Инвентарная стоимость оборудования не требующего монтажа определяется

из совокупной стоимости затрат по установке и других расходов связанных с

приобретением.

Источники финансирования долгосрочных вложений.

К источникам относятся:

1. Собственные средства:

. амортизация основных и нематериальных активов;

. прибыль в распоряжении предприятия;

. прочие средства.

2. Привлеченные и заемные средства:

. кредиты банков;

. заемные средства других организаций;

. долевое участие в строительстве;

. бюджетное и внебюджетное финансирование;

. прочие средства.

Вариант 1 учетной политики - учет заемных средств и кредитов без

причитающихся к выплате процентов:

Д50(51, 52)К90(92, 94, 95) - отражены суммы полученных заемных

средств.

Д90(92, 94, 95)К50(51, 52) - погашение задолженности по заемным

средствам без учета процентов.

Д08/3К50(51,52) - перечислены проценты в пределах учетной ставки ЦБ РФ

(LIBOR по валюте) + 3 пункта.

Д08/5К50(51, 52) - перечислены проценты сверх учетной ставки.

Вариант 2 учетной политики - учет заемных средств и кредитов с

причитающимися к выплате процентами:

Д50(51, 52)К90(92, 94, 95) - отражены суммы полученных заемных

средств.

Д08/3К90(92, 94, 95) - ежемесячное начисление процентов в пределах

учетной ставки ЦБ РФ + 3 пункта.

Д08/5К90(92, 94, 95) - ежемесячное начисление процентов сверх учетной

ставки.

Д90(92, 94, 95)К50(51, 52) - погашение.

(в соответствии с п.2.6 "Об основах бухгалтерского учета" проценты

относятся на счет собственных средств предприятия)

Долевое участие в строительстве осуществляется на основании письма

Минфина РФ от 3 апреля 1996 года № 37.

У предприятия осуществляющего строительство:

Д50(51, 52)К76(78) - получены денежные средства на долевое

строительство (сч. 78 - если от дочерних и зависимых предприятий).

Д76(78)К08 - отражены затраты предприятия осуществляющего

строительство по капитальным вложениям при условии делимости объекта.

У предприятия осуществляющего вложения в долевое строительство:

Д76(78)К50(51,52) - перечислены денежные средства на долевое

строительство.

Д08К76(78) - получение профинансированной части объектов согласно

договора по окончании строительства.

Д01К08 - принят на баланс объект законченного строительства.

Поступления из бюджета, внебюджетных фондов на целевое финансирование.

Бюджетные ассигнования или спонсорские поступления получаемые

безвозмездно.

Д50(51, 52)К96 - получены бюджетные ассигнования на строительство.

Д08К50(51, 52) - затраты связанные со строительством произведенные за

счет целевых средств.

Д01К08 - затраты в размере инвентарной стоимости оприходованы по

завершении строительства (порядок и форма оформляется п.3.2.1 письмо №

160).

Д96К87(88) - отражены суммы профинансированных бюджетных (спонсорских)

ассигнований (87 - если объект имеет производственное назначение, 88 - если

объект имеет непроизводственное назначение).

Поступления от инвесторов.

Д50(51, 52)К96 - получены денежные средства в соответствии с договором

на реализацию инвестиционного объекта.

Д08К50(51, 52) - затраты связанные со строительством.

Д96К08 - по окончании строительства капитальные затраты в размере их

инвентарной стоимости списываются в соответствии с п.3.2.1 письма № 160.

Учет затрат по капитальному строительству.

Письмо № 160 Минфина РФ.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10