Особенности учета, аудита и анализа кредитов коммерческого банка

заемщика), и заемщик тратит их по мере необходимости. Проценты за

пользование кредитными ресурсами начисляются только на фактически

переданные в распоряжение заемщику суммы.

Полученные банковские кредиты, как отмечалось ранее, учитываются на

счетах бухгалтерского учета 90 и 92. Для обобщения информации о состоянии

различных краткосрочных кредитов (на срок не более одного года)

используется счет 90 (Краткосрочные кредиты банков(, долгосрочных кредитов

(на срок свыше одного года) — счет 92 (Долгосрочные кредиты банков(.

В случае оплаты по целевому использованию кредита поставщикам и

подрядчикам, другим организациям непосредственно со ссудного счета будет

сделана проводка:

Дебит 60 (7б) — Кредит 91.

В случае перечисления суммы кредита на расчетный, валютный или иной

счет предприятия-заемщика или оплаты непосредственно поставщикам и

подрядчикам (минуя счета предприятия-заемщика), делается запись:

Дебет 51(52.55.бО.76) — Кредит 90(92).

В случае оформления заемщиком договора страхования или страхового

полиса по ответственности за не возврат кредита, на сумму начисленной и

выплаченной страховой премии делаются проводки:

Дебет 81-2 — Кредит 65;

Дебет 65 — Кредит 51.

По существующему положению добровольное страхование (таковым является

страхование ответственности заемщика за непогашение кредита, даже если

оформление страховки — это требование банка-кредитора) осуществляется за

счет чистой прибыли предприятий.

Действительно, на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятий

относятся платежи по кредитам банков в пределах учетной ставки,

установленной Центральным банком России, увеличенной на три пункта.

Расходы по уплате процентов, превышающих предел учетной ставки,

увеличенной на три пункта, оплата процентов по ссудам, полученным на

восполнение недостатка собственных оборотных средств, на приобретение

основных средств и нематериальных активов, а также по просроченным и

отстроченным ссудам осуществляются за счет прибыли, остающейся в

распоряжении предприятия.

При погашении задолженности по кредиту и процентам по нему, банк

принимает к погашению в первую очередь начисленные проценты за пользование

кредитом, а на оставшуюся сумму погашает задолженность по кредиту.

Отражение начисления и выплаты процентов за пользование кредитами в

бухгалтерском учете возможно двумя способами:

1. Проценты по полученным кредитам отражаются по мере их выплаты:

Дебет 20(26,44,...) — Кредит 51(52)

на сумму выплаченных процентов, относящуюся на себестоимость;

Дебет 81-2 — Кредит 51(52)

на сумму выплаченных процентов сверх суммы, относящейся на себестоимость.

2. Проценты по полученным кредитам отражаются по мере их начисления:

Дебет 20(26,44,...) — Кредит 90(92)

на сумму начисленных процентов, относящуюся на себестоимость;

Дебет 81-2 — Кредит 90(92)

на сумму начисленных процентов, не относящуюся на себестоимость;

Дебет 90(92) — Кредит 51,52

на сумму уплаченных процентов.

При этом в аналитическом учете по счету 90(92) суммы кредита и

процентов по нему учитываются обособленно.

В случае оформления залога материальных ценностей в качестве

обеспечения возврата кредита, на сумму описанных в залог материальных

ценностей делается запись по забалансовому счету 009 (Обеспечения

обязательств и платежей выданные(. Возможно оформление залога и страхования

кредита одновременно.

Если в качестве обеспечения кредита оформлено поручительство третьего

лица (другого банка или другого предприятия), то на сумму полученных

гарантий делается запись по забалансовому счету 008 (Обеспечение

обязательств и платежей полученные(.

При оформлении кредита в иностранной валюте получение кредита

отражается в бухгалтерском учете в рублях в суммах, определяемых путем

пересчета иностранной валюты по курсу, действующему на дату выписки

расчетно-денежных документов. Одновременно в аналитическом учете расчеты

отражаются в валюте расчетов и платежей. Курсовые разницы, возникающие в

результате переоценки задолженности по кредиту на дату составления

бухгалтерского баланса, относятся на счет 80 "Прибыли и убытки". Переоценке

подлежат также суммы задолженности по процентам за пользование кредитом,

начисленным в иностранной валюте.

Кредиты и проценты по кредитам, не погашенные в сроки, установленные

кредитным договором, учитываются на счетах 90, 91, 92 обособленно. Возможно

открытие отдельных субсчетов (Просроченные кредиты(.

В случае пролонгации (продления срока действия кредитного договора)

по согласованию между предприятием-заемщиком и банком- кредитором с

оформлением соответствующего дополнения к кредитному договору, кредит не

считается просроченным.

Задолженность по кредиту, оформленному пролонгированным двусторонним

кредитным договором, следует рассматривать как срочную.

На субсчете (Учет (дисконт) векселей( к счету 90 (92) учитываются

расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей. Учет (дисконт)

векселей ( это соответствующим образом оформленная учетная операция банка

по получению (покупке) от векселедержателя векселя по индоссаменту до

наступления срока платежа по векселю и выдаче вексельной суммы за вычетом

учетного процента (дисконта) за досрочное предоставление средств.

Банки могут также выдавать кредиты, принимая в обеспечение векселя, в

этом случае учет операций по кредитам у предприятия-заемщика осуществляется

в приведенном выше порядке, с отражением сумм, переданных банку в

обеспечение кредита векселей по забалансовому счету 009 (Обеспечения

обязательств и платежей выданные(.

Рассмотрим операции с векселями, выданными по расчетам за поставку

товаров или продукции, выполненные работы и оказанные услуги.

Согласно письму Министерства финансов РФ № 142 от 31.10.94 (0 порядке

отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями,

применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров,

выполненные работы и оказанные услуги( векселя числятся у предприятия (

держателя векселя ( в зависимости от принятого предприятием метода

определения выручки.

1. При принятии в учетной политике предприятия метода определения

реализации продукции (товаров, выполнения работ, оказания услуг) по

отгрузке ( сумма векселя отражается на субсчете (Векселя полученные( счета

62 (Расчеты с покупателями и заказчиками(.

Разница между суммой по векселю и задолженностью за отгруженную

продукцию отражается на субсчете (Доходы по векселям( счета 83 (Доходы

будущих периодов(.

2. При принятии в учетной политике метода определения реализации по мере

поступления денежных средств (оплате) вексель отражается в аналитическом

учете к счету 45 (Товары отгруженные( в сумме, указанной в векселе, с

отдельным отражением процентов по нему.

Таким образом, в соответствии с Планом счетов (Инструкции по применению

Плана счетов) возможны два варианта отражения в учете процентов по кредитам

банка:

1. По мере их выплаты, когда на их суммы делается запись по дебету счетов

учета источников выплаты, с кредита счетов учета денежных средств, таким

образом, минуя счета 90,92. В данном случае по кредиту счетов 90, 92

отражается кредит без причитающихся к выплате процентов. Хотя этот вариант

считается традиционным, он обеспечивает достоверность отражения в балансе

финансового состояния предприятия только если процент составляет небольшую

долю кредита,

2. По мере их начисления, когда на их суммы делается запись по кредиту

счетов 90,92 в корреспонденции со счетами учета источников выплаты. При

этом начисленные суммы процентов учитываются отдельно. Так, при этом

варианте сумма кредита и причитающихся за него процентов к выплате на конец

отчетного периода отражаются совместно.

Надо отметить, что данный вариант предпочтительнее, поскольку он

обеспечивает реальность отражения финансового состояния предприятия даже в

условиях, когда возвращать по обязательствам приходится в несколько раз

больше предоставленных в качестве кредита средств.

Для предприятия также важную роль играет целевое назначение кредита,

от которого зависит порядок отражения в бухгалтерском учете уплачиваемых за

пользование им процентов.

В соответствии с Положением о составе затрат для целей оперативного

руководства и управления расходы по оплате процентов по полученным кредитам

банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств,

нематериальных и иных внеоборотных активов) как по срочным, так и по

просроченным (независимо от предусмотренных кредитным договором сроков

погашения) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Следовательно, на себестоимость относятся затраты на оплату процентов

по полученным кредитам банков, взятым на приобретение материальных

ценностей, товаров, связанных с производством продукции, выполнением работ,

оказанием услуг. Отмечу, что начисление процентов также может зависеть от

целей, на которые получен кредит. Например, начисление процентов банку за

пользование кредитом (за исключением кредитов, связанных с приобретением

основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов) отражается в

учете по кредиту счетов 90, 92 в корреспонденции с дебетом счетов 20

«Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы».

Затраты на оплату процентов по кредитам банка, связанным с

приобретением основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных

активов в соответствии с письмом Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 06

апреля 1993 г. № ВГ-6-01/133/41 «О порядке расчетов и особенностях учета

операций по кредитам, выданным на пополнение оборотных средств предприятий

и организаций» списываются в дебет счета 08 «Капитальные вложения» по

соответствующим субсчетам в корреспонденции с кредитом счетов 90, 92 до

ввода объекта в эксплуатацию, а в дальнейшем ( на уменьшение чистой прибыли

(в дебет счета 81 «Использование прибыли», субсчет 2 «Использование прибыли

на другие цели»), нераспределенной прибыли предприятия или специальных

фондов (в дебет счета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» по

соответствующим субсчетам.

Для целей налогообложения затраты на оплату процентов по просроченным

кредитам не принимаются вообще, а на оплату процентов по срочным кредитам

принимаются только в пределах учетной ставки Центрального банка России,

устанавливаемой по ссудам, полученным в рублях, на уровне ставки

рефинансирования, увеличенной на 3 пункта.

Однако, в течение действия кредитного договора ставка Центробанка РФ

может меняться, что влечет за собой сложности в определении величины, на

которую должна быть увеличена облагаемая прибыль при расчете налога на

прибыль. В этом случае согласно Положению о составе затрат вновь

устанавливаемая ставка Центробанка РФ распространяется на вновь заключаемые

и пролонгируемые договоры, в которых предусмотрено изменение процентной

ставки.

Необходимо обратить внимание на порядок отнесения процентов при

получении кредита на восполнение недостатков собственных оборотных средств.

Эти кредиты, как и кредиты, выданные на приобретение материалов,

топлива и др., являются целевыми, и выдаются по специальному кредитному

договору между предприятием и учреждением банка, в котором отражается

целевой характер кредита и предусматриваются конкретные условия его выдачи

и мероприятия, направленные на восстановление утраченных собственных

оборотных средств. В случае получения такого кредита затраты на оплату

процентов по нему относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении

предприятия (в дебет счета 81, субсчет 2 в корреспонденции с кредитом

счетов 90, 92).

В заключение подчеркну, что согласно приказу Центробанка РФ от 18

августа 1992 г. № 44 «О порядке приема и рассмотрения заявок на выдачу

кредитов юридическим лицам» процентные ставки по предоставленным кредитам

устанавливаются банками самостоятельно в пределах требований денежно-

кредитной политики Центробанка РФ. Порядок, период и сроки начисления и

уплаты процентов по кредитам и механизм их взыскания определяются банком на

договорной основе с клиентом.

1.3. Аналитический и синтетический учет кредитов банка.

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана

счетов) для обобщения информации о состоянии краткосрочных и долгосрочных

кредитов в российской и иностранной валютах, полученных предприятием в

банках на территории страны и за рубежом предназначены соответственно счет

90 «Краткосрочные кредиты банков» и счет 91 «Долгосрочные кредиты банков».

Данные счета пассивные.

КРАТКОСРОЧНЫЕ кредиты представляют собой ссуды сроком до 1 года. При

этом особо выделяют межбанковские кредиты – до 90 дней включительно.

Указанные ссуды включают в себя: однодневные кредиты (со сроком

использования «с сегодня до завтра», «с завтра на послезавтра», «с

послезавтра на 1 день»), недельные («с послезавтра на неделю»), а также

двух-, трех-, четырехнедельные, двух- и трехмесячные кредиты.

В международной практике к СРЕДНЕСРОЧНЫМ относят кредиты от 1 года до

7 лет, а также депозиты на срок более 12 месяцев. К ДОЛГОСРОЧНЫМ кредитам

обычно относят займы на срок свыше 8 лет. Однако такое деление к условиям

современной России имеет слабое отношение. У нас сейчас любой кредит,

выданный более чем на 1 год, можно считать долгосрочным.

При получении кредита счета 90, 92 кредитуются в корреспонденции с

дебетом счетов:

( 50 «Касса» ( при получении наличных денег в кассу за счет полученного

кредита;

( 51 «Расчетный счет» ( при зачислении кредита на расчетный счет;

( 52 «Валютный счет», субсчет «Текущий валютный счет» ( при получении

кредита в СКВ и зачислении его на текущий валютный счет;

( 55 «Специальные счета в банках» по соответствующим субсчетам:

а) «Аккредитивы»;

б) «Чековые книжки»;

( 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ( при оплате за счет кредита

счетов поставщиков и подрядчиков;

( 61 «Расчеты по авансам выданным» ( при направлении кредита на оплату

аванса;

( 94 «Краткосрочные займы» и 95 «Долгосрочные займы» ( при погашении за

счет кредита обязательств по займам.

При полном или частичном погашении кредита счета 90, 92 дебетуются в

корреспонденции с кредитом счетов:

( 51 ( при погашении кредита с расчетного счета;

( 52 субсчет 1 «Текущий валютный счет» ( при погашении кредита с текущего

валютного счета;

( 78 «Расчеты с дочерними (зависимыми) предприятиями» ( при погашении

кредита дочерним или зависимым предприятием;

( 55 по соответствующему субсчету ( при погашении кредита за счет

неиспользованного остатка аккредитива (55-1) или чековой книжки (55-2).

Аналитический учет кредитов банка осуществляется:

( по видам кредитов;

( по банкам, предоставившим кредит;

( отдельно по кредитам, не погашенным в срок.

В настоящее время кредитным договором часто предусматривается

возможность изменения ранее определенного срока погашения кредита и при

наступлении первоначально установленного срока погашения кредита договор

пролонгируется или заключается дополнительное соглашение к основному

кредитному договору.

В соответствии с письмом Минфина РФ от 1 ноября 1993 г. № 16-22-149

«О понятии отсроченного кредита» задолженность по этому кредиту следует

рассматривать как срочную.

Бухгалтерский учет банковских кредитов при журнально-ордерной системе

учета ведется в журнале-ордере № 4.

Одним из наиболее сложных вопросов в учете кредитов является вопрос

налогообложения. Однако здесь существуют некоторые послабления: согласно

Закону РФ от 6 декабря 1991 г. «О налоге на добавленную стоимость» и

Инструкции о порядке исчисления НДС (пункт 12, подпункт «е») операции по

выдаче и передаче ссуд освобождаются от НДС. Таким образом, ни сумма

кредита, ни проценты по нему данным налогом не облагаются.

В настоящее время многие предприятия, участвующие во

внешнеэкономической деятельности ощущают нехватку валютных средств.

Таким предприятиям разрешается использовать иностранные валюты в

безналичном порядке при расчетах, связанных с получением банковского

кредита в иностранной валюте (в соответствии с письмом Центробанка РФ от 24

февраля 1995 г. № 12-86 «О применении валютного законодательства»).

Кредиты в валюте выдаются коммерческими банками, имеющими лицензии на

совершение указанных выше операций. Условия и порядок предоставления

кредита в валюте во многом аналогичны условиям и порядку предоставления

кредита в рублях. В качестве обеспечения кредитов в валюте кроме

традиционных форм обеспечения, часто используются принадлежащие предприятию

активы в валюте (в частности, облигации Внешэкономбанка). В некоторых

случаях банк может предоставить кредит под гарантии. Гарантами могут

выступать иностранные банки и фирмы.

Подобно кредитам в рублях кредиты в валюте могут предоставляться на

срок не более одного года при временной потребности в валютных средствах на

закупку за рубежом сырья, материалов, комплектующих (краткосрочный) и на

срок более одного года ( на оплату импортного оборудования, необходимого

для замены физически и морально устаревшего, расширения объема производства

продукции (работ, услуг), модернизации и технического перевооружения .

Для обобщения информации о кредитах в валюте, полученных в банке.

Планом счетов и инструкцией по его применению предусматриваются те же

счета, что и для отражения кредитов в рублях, а именно 90 и 92 для учета

соответственно краткосрочных и долгосрочных кредитов в валюте. Суммы

кредитов в валюте отражаются на счетах бухгалтерского учета в валюте и в

рублях по курсу Центробанка РФ на день совершения операции.

При получении кредита в валюте счета 90, 92 кредитуются в

корреспонденции с дебетом счета 52, субсчет «Текущий валютный счет».

Погашение кредита в валюте отражается по дебету счетов 90, 92 в

корреспонденции с кредитом счета 52, субсчет «Текущий валютный счет».

Однако, если курс валюты на дату погашения кредита изменился по отношению к

курсу на день последней переоценки задолженности, могут возникнуть две

ситуации:

( курс на дату погашения вырос, возникшая положительная курсовая разница

относится в дебет счета 80 и кредит счета 52, субсчет «Текущий валютный

счет»;

( курс палату погашения понизился, возникшая отрицательная курсовая разница

относится в дебет счетов 90, 92 и кредит счета 80.

Проценты за пользование кредитом в валюте, как и в случае рублевого

кредита в соответствии с Положением о составе затрат относят на

себестоимость продукции (работ, услуг) (за исключением процентов по

валютным кредитами связанным с приобретением основных средств,

нематериальных и иных внеоборотных активов).

Начисление процентов за полученный валютный кредит производится в

валюте и в рублях по курсу Центробанка РФ на день начисления и отражается в

учете по дебету счета 26 и кредиту счетов 90, 92.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9