Правовое регулирование оценки хозяйственной деятельности, бухучета, отчетности и аудита

год) всех хозяйственных операций этого периода и результатов инвентаризаций

имущества и обязательств означает, что все акты участия в хозяйственном

обороте, акты выявления действительно наличного в данном периоде имущества

должны получить отражение в бухгалтерском учете.

Правильность отнесения доходов и расходов к отчетным периодам означает,

что в учетных документах не может применяться конгломеритный способ

привлечения разных по времени имущественных и финансовых акций.

Сопоставление их должно иметь одинаковые временные границы. Иной подход не

даст объективного отражения затрат и результатов хозяйственной

деятельности. Установленные временные границы - квартал, год должны

составить ту картину, которая обеспечит правильное взыскание налогов и

неналоговых платежей, позволит выявить объекты налогообложения, исходные

величины взносов во внебюджетные фонды.

Разграничение в учете текущих затрат на производство (издержки

обращения) и капитальных вложений означает, что формирование себестоимости

продукции строится так, что финансирование капитальных вложений должно, во-

первых, быть обособлено и не входить в состав затрат по себестоимости до

момента их перехода в состав основных средств, и, во-вторых, - подвергаться

льготам, установленным для отвлечения средств в развитие производства на

базе капитальных вложений.

Обеспечение тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам

по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца выражает

требование соответствия данных первичных документов и обобщенных данных,

слагаемых (синтезируемых) в группируемых на соответствующих счетах сведения

бухгалтерской отчетной документации.

Правовыми последствиями отступления от сформулированных требований к

ведению бухгалтерского учета являются: а) непризнание учетных данных,

зафиксированных с нарушением установленных требований достоверными; б) их

ревизия контролирующими налоговыми органами, органами контроля за

ценообразованием; в) восстановление надлежащих норм и требований учета. При

выявлении налоговых, ценовых и иных правонарушений, являющихся следствиями

отступления от установленных правил бухгалтерского учета, возникает

ответственность за эти правонарушения.

3. В Положении о бухгалтерском учете имеется раздел о требованиях к

документированию хозяйственных операций. Известно, что форма любых

хозяйственных акций. являясь способом выражения и закрепления

соответствующих действий, приобретает в бухгалтерском учете особое

значение, поскольку весь он состоит из документов. Законодатель,

устанавливая соответствующую форму действий, совершаемых в хозяйственном

обороте, определяет обычно и последствия ее нарушения. К сожалению, в

Положении о бухгалтерском учете и отчетности не содержится таких прямых

указаний. Лишь в отношении документов о приемке, выдаче товарно-

материальных ценностей и денежных средств, а также расчетных, кредитных и

финансовых обязательств с позиций одного реквизита - подписи главного

бухгалтера, сделаны прямые указания о недействительности таких документов в

отсутствие требуемой подписи. Тем не менее, оценивая совокупность

требований, предъявляемых к бухгалтерским документам, можно сделать вывод о

том, что их несоблюдение делает документ порочным, недействительным,

вследствие чего не должна приниматься к учету зафиксированная в нем

операция.

Какие же требования к оформлению документов выдвигает Положение о

бухгалтерском учете и отчетности?

Первичные учетные документы (то есть фиксирующие первоначально факт

совершения хозяйственной операции) должны иметь следующие обязательные

реквизиты: наименование документа, код его соответствующей формы, дату

составления, содержание отражаемой хозяйственной операции, ее измерители

(количественное и стоимостное выражение), наименование лиц, ответственных

за ее совершение и правильность оформления, личные подписи и их

расшифровку. В зависимости от характера операции и технологии обработки

данных в первичные документы могут быть включены и иные реквизиты (п. 7

Положения).

Первичные документы являются основанием для накопления и систематизации

их в учетных регистрах. Учетные регистры представляют собой сгруппированные

по отдельным направлениям сводные бухгалтерские данные, сумму

соответствующих операций за определенный период деятельности.

Систему учетных регистров предприятие избирает самостоятельно. Оно

вправе определить их перечень, строение, последовательность и технику

записей в них, их взаимосвязь. Правила ведения учетных регистров,

принимаемых Минфином РФ, носят рекомендательный характер. Однако общие

методологические принципы, установленные Положением о бухгалтерском учете и

отчетности, должны соблюдаться. Учетные регистры являются источником

сведений для бухгалтерских отчетов.

К форме как первичных документов, так и регистров предъявляются также

особые требования в части допустимости их исправлений. Неоговоренные

исправления не допускаются. Исправления допущенной ошибки должны

подтверждаться лицами, подписавшими этот документ, с указанием даты

исправления. В кассовых и банковских документах исправления вообще не

допускаются. (п. 9 Положения).

Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерская отчетность

подлежат обязательному хранению в соответствии с установленными порядком и

сроками до передачи их в архив.

4. Положение о бухгалтерском учете и отчетности устанавливает

требование денежной оценки имущества и любых хозяйственных операций. Это

требование, собственно, вытекает из сущности и смысла бухгалтерского учета

и отчетности. Вне стоимостных категорий они не могут выполнить своего

назначения. Вопрос состоит в том, как осуществить стоимостную оценку

приобретаемого имущества, принять к учету валютные средства.

исходным является правило об учете имущества по его фактической

стоимости, исходя из затрат на его приобретение, фактических расходов на

строительство. Эта цена имущества, зафиксированная в учетных бухгалтерских

документах, не может изменяться (исключая процессы амортизации или,

напротив, достройки, дооборудования, реконструкции и т.п.) она должна

переносить свою стоимость на продукцию в установленном порядке. Переоценка

приобретенного имущества допускается только в меру проведения

соответствующих мероприятий государством . В частности, переоценка основных

фондов (средств) проводилась по постановлению Правительства РФ от 14

августа 1992 года №585 и касалась всех предприятий, независимо от форм

собственности. Аналогично проводилась переоценка по постановлению от 25

ноября 1993 г. Переоценка осуществляется на основе единых методических и

установленных норм. В рассматриваемом случае устанавливались коэффициенты

пересчета балансовой стоимости по группам основных фондов, на базе которых

и была осуществлена их переоценка.

В отношении оценки валютных средств действуют правила о записях в

бухгалтерском учете этих сумм в валюте Российской Федерации с определением

их величины путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему

на дату совершения операций. Одновременно указанные записи производятся в

валюте расчетов и платежей (по каждой иностранной валюте).

5. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и

отчетности предприятие проводит инвентаризацию имущества и финансовых

обязательств. Инвентаризация представляет собой выявление фактического

наличия имущества в сравнении с данными бухгалтерского учета. Она может

проводиться по усмотрению предприятия, когда необходимо выявит

действительное положение материальных и денежных средств.

Положением о бухгалтерском учете установлены ситуации, когда проведение

инвентаризации является обязательным. К таким ситуациям относятся:

- передача имущества предприятия в аренду, его выкуп, продажа, а также

преобразование государственного или муниципального предприятия в

акционерное общество или товарищество;

- составление годовой бухгалтерской отчетности (за некоторыми

изъятиями, установленном в п. 16 Положения);

- смена материально-ответственных лиц;

- установление фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи

ценностей;

- пожар или стихийные бедствия;

- ликвидация предприятий, составление ликвидационного баланса и другие

случаи, предусмотренные законом.

Каковы последствия выявленных при инвентаризации расхождений

фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета?

Материальные ценности, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию (с

последующим установлением причин их возникновения). В принципе легальных

последствий излишних материальных ценностей быть не может.

Недостача в пределах норм естественной убыли списывается на издержки

производства, обращения или на уменьшение финансирования (фондов). При этом

нормы убыли подлежат применению только при выявлении фактических недостач.

Недостача и порча сверх естественной убыли относится на виновных в ней лиц.

Если таковых не установлено или во взыскании недостачи с виновных лиц

отказано судом, убытки списываются на издержки производства, обращения или

уменьшения финансирования (фондов) (п. 17 Положения).

6. В системе бухгалтерского учета особое место занимает План счетов. Он

представляет собой схему взаимодействующих между собой учетных данных,

соединенных в разделы и их подразделения (счета). Соединенные группы фактов

хозяйственной деятельности в каждом конкретном подразделении (счете) могут

быть связаны с другими корреспондирующими подразделениями (счетами) и

отражают движение имущества и денежных средств по определенной схеме

(плану), выражающему поступление имущества и его направление.

С дебета одного счета в соответствии со смыслом каждой операции

средства зачисляются в кредит другого счета, и напротив, с кредита одного

счета - в дебет другого. Смысл корреспонденций состоит в установлении

движения имущества: откуда получено (кредит соответствующего счета) и куда

направлено (дебет соответствующего счета).

К счетам могут, в установленных Планом случаях, открываться субсчета,

то есть частные слагаемые счетов, позволяющие анализировать не только

состояние дел по всем операциям данного подразделения, но и их отдельные

части. Например, к счету 10 “Материалы” могут быть открыты субсчета: 10-1

“Сырье и материалы”; 10-2 “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия,

конструкции и детали”; 10-3 “Топливо”; 10-4 “тара и тарные материалы”; 10-5

“Запасные части”; 10-6 “Прочие материалы”; 10-7 “Строительные материалы” и

другие.

Такие же подразделения в целях удобства анализа могут быть введены и по

другим счетам.

Счета и субсчета служат в том числе и задачам аналитического учета,

характеризующего положение дел на отдельных участках хозяйствования.

III. Правовое регулирование реализации имущественных

фондов предприятия с помощью институтов

бухгалтерского учета.

1. Правовой режим имущества предприятия закреплен в законе о

собственности и других законах, характеризующих основные правила реализации

вещных прав предприятия. Детализация правового режима отдельных видов

имущества предприятия содержится в правилах отнесения имущества в ту или

иную группу (фонд), в том числе учетных. Ими, например, устанавливается

порядок разграничения отдельных видов имущества, его производственной

реализации, перенесения стоимости на продукция предприятия, определения

результатов хозяйственной деятельности. Поэтому, отправляясь от общих

законодательных границ вещных прав и обязательственных институтов, мы

должны учитывать и те аспекты, которые устанавливаются с помощью

бухгалтерских учетных категорий.

В определении правового режима основных средств, нематериальных активов

и оборотных средств необходимо учитывать устанавливаемые Положение о

бухгалтерском учете и отчетности правила: а) их разграничения; б) оценки;

в) переноса стоимости на продукцию.

Общая разграничительная линия между основными и оборотными средствами

зависит от порядка переноса стоимости имущества на продукцию по частям

(основные средства) или в одном производственном цикле (оборотные

средства). Это правило корректируется в п. 46 Положения о бухгалтерском

учете и отчетности. Не относятся к основным средствам (вопреки их

экономической сущности) и учитываются на предприятиях в составе оборотных

средств:

а) предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;

б) предметы, стоимостью в пределах 50 МРОТ за единицу по цене

приобретения, независимо от срока службы, за исключением

сельскохозяйственных машин и орудий, строительно-механизированного

инструмента, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к

основным средствам, независимо от их стоимости. Руководитель предприятия

имеет право установить на отчетный год меньший предел стоимости предметов

для их учета в составе средств в обороте;

в) орудия лова (тралы, неводы и др.) независимо от их стоимости и срока

службы;

г) бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги,

временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком

эксплуатации до двух лет;

д) специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и

приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и

массового производства определенных изделий или для изготовления

индивидуального заказа), независимо от стоимости;

е) специальная одежда, специальная обувь, а также постельные

принадлежности, независимо от их стоимости и срока службы;

ж) форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам предприятия;

з) временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по

возмещению которых относятся на себестоимость строительно-монтажных работ в

составе накладных расходов;

и) тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах или

осуществления технологических процессов стоимостью в пределах лимита,

установленного в подпункте “б” по цене приобретения или изготовления;

к) предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от

стоимости;

л) молодняк животных и животные на откормке, птица, кролики, пушные

звери, семьи пчел, а также подопытные животные;

м) многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве

посадочного материала.

Отграничение нематериальных активов от основных и оборотных средств

трудно провести на основе какого-либо единого экономического или

юридического признака. Если бы не включать сюда земельные участки и

природные ресурсы, то можно было бы уяснить состав этой группы на базе

невещественного и абсолютного характера таких прав, как патентные,

лицензионные, права на ноу-хау, программы, товарные знаки и тому подобные

права, имеющие объектом неимущественные блага, используемые в хозяйственной

деятельности. Однако Положение включает в состав нематериальных активов и

явно “материальные” (право на землю, на природные ресурсы). Поэтому сегодня

мы должны отказаться от поиска разграничительного критерия и принять группу

нематериальных активов на основе их прямого перечисления в Положении о

бухгалтерском учете и отчетности.

В оценке приобретенных основных, оборотных средств и нематериальных

активов Положение о бухгалтерском учете и отчетности придерживается в общем-

единого правила: все они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по

фактическим затратам на приобретение, включая наценки, надбавки,

посреднические услуги, расходы на доведение в состояние, пригодное для

использования (п. п. 43, 48, 49, 50 Положения).

В способах переноса стоимости на продукцию для каждой из этих трех

имущественных групп имеются существенные отличия.

Основные средства переносят свою стоимость на нее по единообразным

амортизационным нормам, утверждаемым Правительством для соответствующих

видов таких фондов. В общих нормах амортизации выделяется группа основных

средств (их активная часть в виде машин, оборудования и транспортных

средств), по которым применяются нормы ускоренной амортизации.

Предметы, переведенные п. 46 Положения в состав оборотных средств,

имеют особые правила переноса стоимости на продукцию. За исключением

подпунктов “д”, “к”, а также по предметам, приводимым в подпунктах “л” и

“м”, износ по которым не начисляется, стоимость предметов погашается путем

начисления износа в размере 50% стоимости при передаче их со склада в

эксплуатацию и в размере остальных 50% (за вычетом стоимости этих предметов

по цене возможного использования) при выбытии их за непригодностью или

путем начисления износа в размере 100% при передаче этих предметов в

эксплуатацию.

Малоценные предметы стоимостью в пределах 1/20 установленного в

соответствии с подпунктом “б” п. 46 лимита за единицу могут списываться в

расход по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений

(подпункт “д”) погашается в соответствии с установленной нормой или сметной

ставкой, рассчитанной исходя из сметы расходов на их изготовление

(приобретение) и запланированного выпуска продукции. Стоимость этих же

предметов, предназначенных для индивидуальных заказов или используемых в

массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент их передачи

в производство.

Стоимость предметов проката (подпункт “к”) погашается путем начисления

износа, исходя из сроков их службы.

Оборотные средства, как уже говорилось, переносят стоимость на

продукцию в одном производственном цикле. Но поскольку это вещи не

индивидуализированы, определяются родовыми признаками и могут приобретаться

в разное время, определение фактической себестоимости при списании их в

производство может осуществляться одним из следующих методов оценки запасов

материальных ресурсов: по средней себестоимости приобретенного, по

себестоимости первых по времени закупок, по себестоимости последних по

времени закупок.

Перенесение стоимости на продукцию нематериальных активов имеет те

особенности, что централизованного установления норм амортизации здесь не

существует и потому предприятие должно самостоятельно разрабатывать порядок

их амортизации.

Положение о бухгалтерском учете и отчетности устанавливает, что

нематериальные активы переносят свою стоимость на издержки производства и

обращения (то есть себестоимость) равномерно (ежемесячно). Нормы такого

переноса должны определяться на предприятии, исходя из установленного

предприятием срока их использования. Однако если срок полезного

использования определить невозможно, то нормы эти должны устанавливаться в

расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия).

2. Правовое регулирование денежных имущественных фондов, создаваемых

Страницы: 1, 2, 3