Особенности бухгалтерского учета и налогообложения санаторно-курортных организаций

отрывном талоне к ней, практически не совпадают с датой продажи самого

бланка путевки.

Заблаговременное распространение путевок самим санаторием, турагентами

и прочими посредниками и получение предоплаты в соответствии с договорами

является нормой в функционировании любой санаторно-курортной организации.

В санаторно-курортной отрасли для определения доходов, учитываемых на

счете 90 «Продажи», существует термин «койко-день». По количеству койко-

дней, проведенному в отчетном месяце каждым отдыхающим и больным, и

отпускной цене каждой санаторно-курортной путевки (путевки, курсовки)

определяется доход текущего месяца. В связи с тем, что сроки заездов не

совпадают с отчетными датами в бухгалтерском учете, а продолжительность

путевок составляет в среднем от 12 до 24 дней, то возникают так называемые

«переходящие остатки», отражаемые, по нашим рекомендациям, на

соответствующих субсчетах счетов 76 «Расчеты с прочими дебиторами и

кредиторами» и 98 «Доходы будущих периодов». Сальдо на счете 76 «Расчеты с

прочими дебиторами и кредиторами», субсчет 5 «Расчеты по переданным

санаторно-курортным путевкам, по которым не наступил срок заезда»

свидетельствует о сумме потенциальных доходов по путевкам, которые уже

выкуплены непосредственными потребителями или турагентами (посредниками).

Сальдо счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 1 «Доходы, полученные в

счет будущих периодов по путевкам, по которым срок заезда наступил»

закрывается на соответствующий субсчет счета 90 «Продажи». Предложенное

нами разделение учета путевок по срокам заезда обеспечивает необходимой

оперативной информацией все управленческие звенья и позволяет планировать

минимальную потребность запасов, не отвлекая оборотные средства на

сверхнормативные запасы продуктов.

При досрочных отъездах, недозаездах по причинам, не считающимися

уважительными в соответствии с правилами санатория, доходы будущих периодов

в части, приходящейся на неиспользованные дни, включаются не в состав

продаж, а в прочие доходы. При этом оформляются бухгалтерские записи:

Дебет сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 5 «Доходы,

полученные по неиспользованным путевкам»

Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

В форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» они отражаются как

операционные доходы.

В соответствии с главой 30 «Купля-продажа», параграф 1 «Общие

положения о купле-продаже» Гражданского кодекса Российской Федерации

путевка не является товаром. Под санаторно-курортной путевкой (проживание,

диетическое питание, курортное лечение, курортно-досуговое обслуживание)

следует понимать комплекс услуг, предоставляемый санаторно-курортной

организацией (учреждением), имеющим лицензию, с соответствующим профилем

заболевания, согласованной продолжительностью, сроками и стоимостью,

оформленной бланком строгой отчетности с номером, серией, подписями и

печатью продавца.

В отрывном талоне к санаторно-курортной путевке предусматривается

подпись получателя, который может быть и не согласен с указанными в путевке

перечнем и стоимостью предоставленных услуг. Разногласия по перечню и

стоимости оказанных услуг указываются на обороте отрывного талона к

санаторно-курортной путевке, подписываются покупателем и должностным лицом

организации, заверяются печатью.

Несовпадение даты продажи путевок, сроков лечения, наступления оплаты

за путевки и даты, по которой исчисляется доход, а также освобождение

санаторно-курортной путевки от налога на добавленную стоимость (ст. 149

Налогового кодекса Российской Федерации), обусловили особенности

выписывания счетов-фактур.

На отпущенные непосредственным потребителям и турагентам путевки,

сроки заезда по которым не наступают в месяце продаж, счета-фактуры, форма

которых утверждена постановлением Правительства Российской Федерации от

02.12.2000 № 914 «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и

выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по

налогу на добавленную стоимость» (в ред. постановления Правительства

Российской Федерации от 15.03.2001 № 189) и Правилами ведения журналов

учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж

при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных

постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000г. № 914 (в

ред. постановления Правительства Российской Федерации от 15.03.2001г. №

189), не должны выписываться, так как при передаче путевки не наступает

факт оказания услуги.

При передаче путевок выставляют бухгалтерский счет-фактуру и

выписывают накладную с указанием номеров и серий путевок, согласованием

графиков заездов, являющихся неотъемлемой частью договора на

распространение путевок.

Освобождение санаторно-курортных путевок от налога на добавленную

стоимость предусматривает статьей 169 «Счет-фактура» Налогового кодекса

Российской Федерации обязанность составления счетов-фактур, ведения

журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и

книги продаж.

По нашему мнению, счета-фактуры могут быть выписаны санаторно-

курортной организацией только при наступлении срока заезда по путевке, так

как доход определяется по отработанным (обслуженным) койко-дням, а сам счет-

фактура является подтверждением факта оказания услуги или предоставления

комплекса услуг.

Сложившаяся практика свидетельствует о несоблюдении подавляющим

большинством санаторно-курортных организаций постановления Правительства

Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 «Об утверждении правил ведения

журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг

продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» и Правил ведения

журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг

продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость.

Счет-фактура должен составляться санаторно-курортными организациями по

мере оказания услуг, а не по факту передачи бланка санаторно-курортной

путевки турагентам для дальнейшего его продвижения в цепочке: санаторий -

турагент - конечный потребитель.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия

предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету. Для основного

вида деятельности санаторно-курортных организаций, освобожденного от налога

на добавленную стоимость, вычет не принимается, поэтому в книгу покупок

следует записывать только те счета-фактуры, работы, услуги или товарно-

материальные ценности, по которым будут участвовать в создании облагаемого

налогом продукта. А в журнале учета счетов-фактур полученных регистрируются

все счета-фактуры, прибывшие от поставщиков.

При заполнении журнала учета счетов-фактур выданных и книги продаж

следует соблюдать и контролировать соответствие стоимости оказанных услуг в

этих регистрах и стоимости отработанных койко-дней отчетного месяца.

При реализации санаторием санаторно-курортных путевок за наличный

расчет контрольно-кассовая машина не применяется, так как бланк строгой

отчетности, оформленный в соответствии с приказом Министерства финансов

Российской Федерации от 10.12.1999 № 90н, счет-фактура может не

выписываться. Различные дополнительные услуги населению, оплачиваемые сверх

стоимости путевки, оформляются с использованием контрольно-кассовой машины

в соответствии с Законом Российской Федерации от 18.06.1993 № 5215-1 «О

применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с

населением».

Таким образом, особенности учета продаж санаторно-курортных путевок

заключаются во временном разрыве между датой передачи бланка санаторно-

курортной путевки, датой отработанных койко-дней по каждой конкретной

путевке и в вытекающей отсюда необходимости исчисления дохода от продажи

путевок по количеству обслуженных отдыхающих.

Глава 3. Учет расходов

3.1. Группировка и учет расходов по экономическим элементам

Количественные и качественные характеристики обслуживания отдыхающих и

больных во многом определяются эффективностью использования материальных,

трудовых и финансовых ресурсов санаторно-курортной организацией, что

обеспечивается правильно организованным учетом расходов.

Для экономически обоснованного определения общей суммы расходов на

обслуживание отдыхающих (больных) и для исчисления себестоимости санаторно-

курортных путевок (курсовок) расходы группируются по экономическим

элементам и калькуляционным статьям. Санаторно-курортная организация

начисляет расходы не только по основному виду деятельности - санаторно-

курортным услугам, но и по всему перечню оказываемых дополнительных и

сопутствующих услуг.

С отменой с 01.01.2002 Положения о составе затрат по производству и

реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции

(работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов,

учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением

Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 № 552 (с последующими

изменениями и дополнениями), возникновением налогового учета для целей

определения облагаемой налогом прибыли и отсутствием отраслевых

методических рекомендаций по бухгалтерскому учету расходов, включаемых в

затраты санаторно-курортного лечения, появились опасения сближения

налогового учета с бухгалтерским в целях упрощения последнего, что может

привести к нарушениям методологических аспектов учета расходов, включаемых

в себестоимость санаторно-курортных путевок и в целом.

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99),

утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая

1992 г. № ЗЗн, устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете

информации о расходах коммерческих организаций, являющихся юридическими

лицами по законодательству Российской Федерации.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в

результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящие к

уменьшению капитала другой организации, за исключением уменьшения вкладов

по решению участников (собственников имущества).

В санаторно-курортных организациях расходы по обычным видам

деятельности формируют:

. расходы, связанные с приобретением продуктов питания, медикаментов,

материалов и иных материально-производственных запасов;

. расходы, возникающие непосредственно в процессе оказания услуг и их

продажи, в том числе расходы по содержанию и эксплуатации основных

средств и иных внеоборотных активов, по поддержанию их в исправном

состоянии, коммерческие расходы, управленческие и др.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть

обеспечена их группировка по элементам.

Затраты, включаемые в затраты на оказание санаторно-курортных услуг,

группируются по двум основным признакам:

. на что и сколько израсходовано на оказание услуг;

. на что произведены затраты.

Таким образом, классификация расходов по экономическим элементам

является сложным участком учетной и аналитической работы, позволяет

определить расходы на оказание услуг, независимо от места их возникновения,

обеспечивает распределение расходов между совершаемыми хозяйственными

процессами.

Для управления санаторием, как и любой другой организацией, необходимо

знать, на что произведены затраты, исчислять себестоимость по видам услуг,

обеспечить учет и контроль за составом расходов по местам их возникновения.

При исчислении себестоимости услуг важно знать не только, что затрачено, но

и куда и на что произведены затраты, по каким направлениям. Каждая статья

представляет назначение определенного вида затрат в хозяйственном процессе,

образующих себестоимость услуг, поэтому большое значение имеет учет затрат

по статьям калькуляции.

3.2. Учет расходов на санаторно-курортные путевки по калькуляционным

статьям

Номенклатура статей затрат, их состав и методы распределения по видам

продукции (работ, услуг) должны определяться методическими рекомендациями,

учитывающими специфику деятельности и особенности отрасли. Для организаций,

осуществляющих промышленную деятельность, существует типовая группировка

затрат.

Для санаторно-курортной отрасли целесообразна группировка расходов по

калькуляционным статьям, которая может быть применена санаториями для учета

затрат на обслуживание отдыхающих и больных:

. заработная плата персонала;

. единый социальный налог (взнос) с отчислением по тарифу на обязательное

социальное страхование от несчастных случаев на производстве и

профессиональных заболеваний;

. диетическое питание;

. курортное лечение (лечебные процедуры и медикаменты);

. курортно-досуговое обслуживание;

. хозяйственные расходы;

. амортизация основных средств;

. благоустройство территории;

. общепроизводственные расходы;

. общехозяйственные расходы;

. прочие производственные расходы;

. непроизводственные расходы.

На счетах синтетического учета 20 «Основное производство», субсчет 1

«Расходы по эксплуатации санатория», 23 «Вспомогательные производства», 25

«Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29

«Обслуживающие производства и хозяйства» формируются затраты по оказанию

санаторно-курортных услуг, входящие в предусмотренные калькуляцией статьи.

По калькуляционным статьям «Заработная плата основных производственных

рабочих» отражается заработная плата основного и дополнительного

медицинского персонала - врачей, среднего и младшего медицинского

персонала; обслуживающего персонала спальных корпусов; работников кухни и

столовой санатория; культурно-досугового центра, спортивного комплекса, не

выделенного на самостоятельный баланс; персонала библиотеки; работников

охраны; слесарей, сантехников, электриков и разнорабочих.

В статью «Единый социальный налог (взнос)» включаются отчисления,

предусмотренные главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации и

законодательством Фонда социального страхования Российской Федерации.

Санатории относятся к 01 классу профессионального риска, страховой тариф на

обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и

профессиональных заболеваний составляет 0,2 %.

В затраты на «Диетическое питание» включается стоимость сырьевого

продуктового набора по фактическим данным ежедневного меню-раскладки. Как

правило, санаторно-курортные организации имеют собственные кухни, столовые

и, кроме того, точки общественного питания, услуги которых не

предусматриваются в стоимости санаторно-курортных путевок. Учет затрат этих

структурных подразделений должен осуществляться на синтетическом счете 44

«Расходы на продажу»

По статье «Хозяйственные расходы» отражают однородные и комплексные

затраты на топливо, электроэнергию, водоснабжение и канализацию, стирку

белья, текущий и капитальный ремонт, хозяйственный инвентарь и основные

средства стоимостью до 2000 руб., используемые для содержания помещений и

территории санатория, на охрану труда, санитарно-противопожарных

мероприятий и другие аналогичные затраты.

К расходам на топливо относятся затраты на отопление корпусов,

вспомогательных зданий, если они не предназначены для вспомогательных и

обслуживающих хозяйств, затраты по которым могут учитываться на

собирательных счетах 23 «Вспомогательные производства» и 29 «Обслуживающие

производства и хозяйства», на приготовление пищи, нагревание воды, грязей

для лечебных, гигиенических целей и хозяйственных нужд основного

обслуживания отдыхающих и больных.

В расходы на электроэнергию включается стоимость электроэнергии

энергоснабжающих организаций, используемой на нужды основного обслуживания

санатория.

К расходам на водоснабжение и канализацию относятся затраты на

хозяйственные расходы воды, потребляемой санаторием для нужд основного

обслуживания, личной гигиены, лечебных целей, центрального отопления и

прочих хозяйственных нужд санатория; затраты на оплату услуг коммунального

хозяйства по канализации, вывозу мусора и т.д.

Глава 4. Учет материалов

4.1. Учет продуктов питания

Питание является одной из основных статей учета затрат и калькуляции

санаторно-курортной путевки. Ему уделяется большое внимание как лечебному и

профилактическому фактору ряда заболеваний.

Для бесперебойного функционирования санаторно-курортных организаций

запас продуктов на складах и в кладовых рассчитывается исходя из планового

заезда отдыхающих, больных и меню.

Основными задачами учета продуктов питания на складах и в кладовых

является контроль за:

. выполнением условий договоров поставки;

. состоянием товарных запасов;

. сохранностью продуктов питания при их приеме, хранении и отпуске;

. за полнотой вложения сырьевого набора.

Продукты питания могут поступать от поставщиков (юридических лиц,

предпринимателей без образования юридического лица) по договорам, по

закупочным актам у физических лиц, от собственного подсобного сельского

хозяйства, по товарообменным операциям на санаторно-курортные путевки.

Для закупки продуктов у населения применяется закупочный акт -

унифицированная форма № ОП-5, утвержденная постановлением Госкомстата

России от 25.12.1998 №132.

Приказом по организации предусматривается закупка продуктов у

населения за наличный и безналичный расчет. Как правило, такие закупки

проводятся у имеющих личное подсобное хозяйство с целью повышения качества

приготовляемых блюд и их ассортимента, так как приобретаются в основном

овощи, фрукты, зелень, свежее мясо.

Поступившие продукты питания сдаются на склад или в кладовую и

приходуются материально ответственными лицами по указанным в счетах-

фактурах, накладных или актах ценам. По этим ценам продукты списываются при

отпуске в производство или реализацию.

При оприходовании продуктов питания на склад следует учитывать факт

освобождения услуг санаторно-курортных организаций по путевкам от НДС, а

также наличие на балансе организации точек общественного питания. В

соответствии с Классификацией предприятий общественного питания (ГОСТ Р

50762 -95) от 1 июля 1995 г., основанной на различных факторах, оказывающих

влияние на деятельность организаций и предпринимателей без образования

юридического лица в данной сфере, выделяют следующие типы предприятий

общественного питания: ресторан, бар, кафе, столовая, закусочная. Кроме

того. Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 148-ФЗ «О едином налоге на

вмененный доход для определенных видов деятельности» общественное питание

(деятельность ресторанов, кафе, баров, столовых, нестационарных и других

точек общественного питания с численностью работающих до 50 человек)

переведено на уплату единого налога на вмененный доход. Поэтому на складе и

в кладовой продукты питания учитываются с включением в их стоимость НДС.

Страницы: 1, 2, 3